建立符合謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)原則的貸款呆帳準(zhǔn)備金制度

自1993年以來，我國的貸款呆帳準(zhǔn)備金制度從無到有，并不斷完善，取得了可喜成績(jī)，這是謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)原則在金融業(yè)務(wù)中的具體運(yùn)用，在理論和實(shí)踐上都是一次重大突破。但也不容否認(rèn)，我國的呆帳準(zhǔn)備金制度在會(huì)計(jì)核算、稅務(wù)處理及遵循謹(jǐn)慎性原則等方面還存在不協(xié)調(diào)之處，致使呆帳準(zhǔn)備金制度尚未充分發(fā)揮其效用。 

一、問題：呆帳準(zhǔn)備金計(jì)提尚未能充分體現(xiàn)謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)原則 

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定：“會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎原則的要求，合理核算可能發(fā)生的損失和費(fèi)用。”這一規(guī)定為我國商業(yè)銀行會(huì)計(jì)實(shí)行謹(jǐn)慎原則提供了有力的政策依據(jù)。謹(jǐn)慎性會(huì)計(jì)原則要求對(duì)利潤(rùn)的估計(jì)和記載要謹(jǐn)慎和保守，對(duì)損失的估價(jià)和記載要充分，同時(shí)要保持充足的準(zhǔn)備金以彌補(bǔ)損失。從表面上看，貸款計(jì)提呆帳準(zhǔn)備金是體現(xiàn)了謹(jǐn)慎原則，但從實(shí)際上看，對(duì)損失的估價(jià)和記載并不充分，現(xiàn)計(jì)提的呆帳準(zhǔn)備金無法抵御貸款風(fēng)險(xiǎn)損失。具體表現(xiàn)在： 

1、計(jì)提比例單一，與現(xiàn)行的貸款五級(jí)分類管理不相適應(yīng)。1998年，我國商業(yè)銀行推行了貸款五級(jí)分類管理，這是銀行穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)的需要，是中央銀行金融監(jiān)管的需要。其核心內(nèi)容是：根據(jù)貸款的風(fēng)險(xiǎn)程度對(duì)貸款質(zhì)量作出評(píng)價(jià)，以謹(jǐn)慎地對(duì)待可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)損失。按其初衷，各行在會(huì)計(jì)核算上應(yīng)根據(jù)貸款的不同風(fēng)險(xiǎn)按不同的比例計(jì)提呆帳準(zhǔn)備。1998年財(cái)政部（1998）302號(hào)文件，對(duì)我國金融機(jī)構(gòu)的呆帳準(zhǔn)備金的提取辦法做了不少改進(jìn)，但對(duì)呆帳準(zhǔn)備金的計(jì)提比例一直未修訂，仍執(zhí)行的是1993年制度中的1％的單一比例。任何一項(xiàng)銀行經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的實(shí)現(xiàn)都離不開銀行會(huì)計(jì)工作，單一的計(jì)提比例在很大程度上制約了貸款五級(jí)分類管理的實(shí)施和推廣。 

2、計(jì)提比例偏低，與我國商業(yè)銀行的高風(fēng)險(xiǎn)不相稱。銀行也是高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)，現(xiàn)行的1％的計(jì)提比例，從我國貸款損失率來看，是極不適應(yīng)的。近年來，受內(nèi)部因素和外部環(huán)境的影響，我國商業(yè)銀行信貸資產(chǎn)中逾期貸款的比例上升，呆帳損失率遠(yuǎn)不止1％。據(jù)報(bào)道，截止1999年底，國有四大商業(yè)銀行帳面需核銷的呆帳貸款占其貸款總額的2.7％，加上逾期和呆滯貸款中應(yīng)該核銷的部分，總計(jì)需核銷的呆帳可能為8％或9％。由此可見，1％的計(jì)提比例只會(huì)使“呆帳準(zhǔn)備金”帳戶發(fā)生“透支”、入不敷出，根本無法抵御風(fēng)險(xiǎn)損失。西方國家不僅總體的計(jì)提比例較高，而且允許各行根據(jù)貸款風(fēng)險(xiǎn)程度自行決定分類計(jì)提比例。 

3、準(zhǔn)備金的計(jì)提時(shí)點(diǎn)與呆帳的核銷時(shí)點(diǎn)不配比，違背了及時(shí)性會(huì)計(jì)原則，影響了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。1998年5月財(cái)政部呆帳準(zhǔn)備金提取新辦法規(guī)定：我國的金融機(jī)構(gòu)的呆帳準(zhǔn)備金按年末貸款余額的1％差額提取。將計(jì)提時(shí)點(diǎn)由原來的“年初”改為“年末”，其原因之一是為了使商業(yè)銀行計(jì)提呆帳準(zhǔn)備的時(shí)點(diǎn)與編制報(bào)表的時(shí)點(diǎn)相一致，以減少會(huì)計(jì)信息在時(shí)點(diǎn)上的誤差�？墒牵�“本年度新增加的貸款計(jì)提準(zhǔn)備金，而本年核銷的呆帳不再補(bǔ)提，其損失體現(xiàn)在下一年度帳上”的規(guī)定是一種損失推遲入帳的做法，不僅與及時(shí)性原則相悖，而且，也影響了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。 

4、計(jì)提金額沒有剔除呆帳核銷數(shù)額，與實(shí)際準(zhǔn)備金水平不等�，F(xiàn)行呆帳準(zhǔn)備金計(jì)提公式是：本年呆帳準(zhǔn)備=本年末貸款余額（扣除委托貸款和拆借資金）×1％-上年末呆帳準(zhǔn)備金余額。表面上看，本年末差額提取的呆帳準(zhǔn)備金數(shù)額是應(yīng)與“上年末呆帳準(zhǔn)備金余額”相比較，若高于則沖回多提的差額，若低于則補(bǔ)足少提的差額�？墒�，呆帳準(zhǔn)備金是為了抵御貸款風(fēng)險(xiǎn)而計(jì)提的風(fēng)險(xiǎn)備抵基金，若有呆帳核銷，則需將核銷的呆帳從“上年末呆帳準(zhǔn)備金余額”中扣減，現(xiàn)行會(huì)計(jì)帳務(wù)上也是作了“借：呆帳準(zhǔn)備金，貸：XX貸款”的會(huì)計(jì)分錄，減少“呆帳準(zhǔn)備金”帳戶的余額。但是本年末提取呆帳準(zhǔn)備金時(shí)，核銷的呆帳的準(zhǔn)備金仍存在，這就出現(xiàn)了會(huì)計(jì)假象：本應(yīng)增加費(fèi)用支出卻增加了利

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