海峽兩岸基本會計(jì)準(zhǔn)則比較研究

提要：作者以中國大陸的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》和臺灣的《一般公認(rèn)會計(jì)原則匯編》兩個(gè)文本為依據(jù)，對海峽兩岸會計(jì)準(zhǔn)則制定實(shí)施、基本會計(jì)準(zhǔn)則架構(gòu)、基本原別三項(xiàng)具體內(nèi)容等進(jìn)行了比較研究。

閻德玉：本校會計(jì)系教授， 1941年出生。

為適應(yīng)建立巾場經(jīng)濟(jì)體制的要求，中國大陸于1992年11月30日發(fā)布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》并自1993年7月1日起施行，早在1971年（民國60年4月30日）臺灣地區(qū)修正通過了《一般公認(rèn)會計(jì)原則》，共6部分56條。①此后臺灣財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會又對前會計(jì)評議委員會所發(fā)布的《一般公認(rèn)會計(jì)原則》加以增刪修訂，于1982年（民國71年7月1日）作為財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)第一號公布了《一般公認(rèn)會計(jì)原則匯編》，1981年10月18日又進(jìn)行了修訂。

 

一、會計(jì)準(zhǔn)則制定實(shí)施比較

 

海峽兩岸會計(jì)準(zhǔn)則的制定動因、制定機(jī)構(gòu)、發(fā)布時(shí)間和適用范圍均有一定的差異。

中國大陸制定會計(jì)準(zhǔn)則的動因是：為適應(yīng)“市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。統(tǒng)一會計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，保證會計(jì)信息質(zhì)量”，并明確其制定根據(jù)是“會計(jì)法”，臺灣會計(jì)準(zhǔn)則的制定，與美國一位會計(jì)師1970年訪問臺灣時(shí)，就如何發(fā)展臺灣的會計(jì)事業(yè)提出的三項(xiàng)建議（制定會計(jì)原則，頒布查帳準(zhǔn)則，擬定會計(jì)人員職業(yè)道德）無不有直接的關(guān)系，但其根本動因是臺灣經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀需要。

從準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)比較，中國大陸的會計(jì)準(zhǔn)則由政府部門（財(cái)政部）制定，同時(shí)成立由各方面代表參加的會計(jì)準(zhǔn)則評審委員會，作為財(cái)政部制定和實(shí)施會計(jì)準(zhǔn)則的咨詢機(jī)構(gòu)。臺灣的《一般公認(rèn)會計(jì)原則匯編》是由臺灣會計(jì)師公會財(cái)務(wù)會計(jì)委員會公布和臺灣會計(jì)研究發(fā)展基金會財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會修訂。由政府制定和實(shí)施，其優(yōu)點(diǎn)是：使會計(jì)準(zhǔn)則具有行政法規(guī)的性質(zhì)，可以增強(qiáng)實(shí)施的力度，提高實(shí)施的效果。但也可能會產(chǎn)生一些負(fù)面影響，因?yàn)椤皶��?jì)準(zhǔn)則不僅是審慎推理與實(shí)證研究之成果，亦是政治行為之產(chǎn)物�！雹谟韶�(cái)政部制定準(zhǔn)則可能會產(chǎn)生過度體現(xiàn)財(cái)政立場與利益，兼顧協(xié)調(diào)其他方面的立場與利益不夠。從臺灣會計(jì)準(zhǔn)則公布與修訂機(jī)構(gòu)的人員看，具有一定的代表性。臺灣制定機(jī)構(gòu)的民間性，參加人員的代表性，對于會計(jì)準(zhǔn)則的技術(shù)性和科學(xué)性有一定的保證，對于協(xié)調(diào)兼顧各方利益具有制衡作用。但是，與美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會和國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會制定計(jì)劃的科學(xué)、制定程序的嚴(yán)謹(jǐn)、審議嚴(yán)格規(guī)范相比，海峽兩岸的中國人尚需進(jìn)一步借鑒與學(xué)習(xí)。

臺灣會計(jì)準(zhǔn)則制定發(fā)布的時(shí)間比中國大陸制定實(shí)施會計(jì)準(zhǔn)則要早21年。這個(gè)時(shí)間差距意味著什么？至少反映了經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、會計(jì)發(fā)展水平的差距。世界各國或地區(qū)制定會計(jì)準(zhǔn)則的時(shí)間有先有后，但其先后順序與其經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)程度、推行市場經(jīng)濟(jì)體制的先后基本上是一致的。這一事實(shí)進(jìn)一步證明了會計(jì)準(zhǔn)則是市場經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，是市場經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的客觀需要。

中國大陸《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》明確了適用范圍，即“適用于設(shè)在中華人民共和國境內(nèi)的所有企業(yè)”。臺灣的《一般公認(rèn)會計(jì)原則匯編》未明確適用范圍。這里首先要研究應(yīng)不應(yīng)該明確適用范圍？從道理上講，任何一項(xiàng)規(guī)則都有其規(guī)范約束的對象，如同足球規(guī)則適用于足球比賽一樣，會計(jì)準(zhǔn)則亦應(yīng)明確適用的范圍。如何確定會計(jì)準(zhǔn)則的適用范圍？一種選擇是“所有企業(yè)”，另一種選擇是“部分企業(yè)（如上市公司或一定規(guī)模的企業(yè)）”。筆者認(rèn)為會計(jì)準(zhǔn)則的適用范圍，應(yīng)根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容而定。對于“能置之四海而皆準(zhǔn)，行之萬世而不移”的會計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容，③如大陸的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》和臺灣的《一般公認(rèn)會計(jì)原則匯編》均屬此類，應(yīng)適用于所有企業(yè)。而像臺灣財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則公報(bào)第二十一號：轉(zhuǎn)換公司債之會計(jì)處理準(zhǔn)則，就不可能適用于所有企業(yè)。最近，中國大陸以財(cái)政部文件形式發(fā)布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》，明確規(guī)定：“上市公司從1997年1月1日起執(zhí)行，其他企業(yè)可暫不執(zhí)行�！�

 

二、基本會計(jì)準(zhǔn)則架構(gòu)比較

 

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》共10章66條，其架構(gòu)由三大基本部分組成：總則與一般原則；會計(jì)六要素的確認(rèn)與計(jì)量原則；財(cái)務(wù)報(bào)告�！兑话愎�認(rèn)會計(jì)原則匯編》共7章58條，其架構(gòu)與《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》相同，亦可分為三大基本部分：基本原則；資產(chǎn)、負(fù)債、業(yè)主權(quán)益（會計(jì)要素）的確認(rèn)計(jì)量和損益計(jì)算；財(cái)務(wù)報(bào)表。

兩者基本架構(gòu)的主要區(qū)別有以下兩點(diǎn)：

（一）會計(jì)要素的劃分

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》將會計(jì)要素（亦稱財(cái)務(wù)報(bào)表要素）劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者

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