會計報表審閱的國際比較論文
當前，注冊會計師的業(yè)務范圍不斷擴大，開拓了許多新的鑒證業(yè)務。為了規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為，提高執(zhí)業(yè)質量，做到有法可依，財政部于今年3月5日公布了《獨立審計實務公告第10號-會計報表審閱》，并于2002年7月1日起施行。在會計準則與審計準則國際化的大趨勢下，我國適時制定的這一實務公告，體現(xiàn)了與國際審計準則的接軌。但是，與國際審計準則相比，我國的審計準則仍有自己的特點。
在國際審計準則中沒有“總則”，只有“引言”，其中也對會計報表審閱的含義及制定目的作了說明。通過對每個具體項目的比較，發(fā)現(xiàn)二者的制定目的是相同的。
除了相同點，還存在以下不同點：
1.體現(xiàn)結構。在國際審計準則中，相關內容的規(guī)范是通過《國際審計準則-相關業(yè)務1》和《國際審計準則-相關業(yè)務2》兩個準則來實現(xiàn)的。相關業(yè)務1 提供了一般原則的指導，相關業(yè)務2主要是針對其具體操作的。與之相比，我國更側重于對實務操作的規(guī)范，減少了抽象性的原則指導。這可能更符合我國審計工作的實際情況。不過，從長遠來看，應該加強一般原則的制定，因為它有利于注冊會計師充分利用自己豐富的審計經(jīng)驗對實際情況的處理自由選擇各種方法。
2.制定依據(jù)。我國的會計報表審閱實務公告是審計準則體系的第二個層次，它是根據(jù)《獨立審計基本準則》制定的。在國際審計準則中，有關財務報表檢查的制定依據(jù)沒有說明。不難看出，我國的獨立審計準則具有很強的層次性，其制定皆有根據(jù)，共同構成一個嚴密的準則體系。
3.定義不同。我國實務公告指出：會計報表審閱是指注冊會計師接受委托，主要通過實施查詢和分析性程序，說明是否發(fā)現(xiàn)會計報表在所有重大方面有違反企業(yè)會計準則及國家其他有關財務會計法規(guī)規(guī)定的情況。而國際審計準則將之稱之為財務報表檢查，它是這樣定義的：檢查約定是一種相關業(yè)務的聘約，一般要利用數(shù)據(jù)真實性檢查程序。在這類約定中，不要求對內部控制制度進行評價。從定義的不同可以看出，前者更側重于這類檢查業(yè)務的實質目的，而后者強調了檢查業(yè)務與審計業(yè)務的區(qū)別。
業(yè)務約定書的國際比較
無論是我國的實務公告還是國際審計準則，都規(guī)定了如果接受委托，會計師事務所應當與委托人就約定項達成一致意見，并簽定業(yè)務約定書。并且在業(yè)務約定書中都包括了委托目的、審閱范圍預期提出的報告樣本及關于不進行審計和不表示審計意見的說明。
然而我國實務公告還規(guī)定：在接受委托前，注冊會計師應當與委托人商談會計報表審閱的`目的與范圍，雙方的責任、義務，并考慮自身的能力和能否保持獨立性，初步評估審閱風險，確定是否接受委托。而國際審計準則是在相關業(yè)務1中將之作為一般原則提出的。我國的這一結構安排更有利于注冊會計師的實務操作。我國在公告里，還增加了：1被審閱單位管理當局的責任與注冊會計師的責任;2簽約雙方的義務;3說明不能依賴會計報表審閱揭示所有重大的錯誤、舞弊和違反法規(guī)行為。從這里可以看出，我國在業(yè)務約定書中的要求比國際審計準則的要求更為詳細、具體，有助于避免對有關約定事項的誤解，能更好地維護委托人和審計人員雙方的利益。
審閱程序的國際比較
在對會計報表審閱的一般程序上我國的實務公告與國際審計準則的要求基本是相同的，只不過在有些具體的程序上國際審計準則的規(guī)定更為詳細。同時它們也都對期后事項、所做工作的記錄及審計人員在不能消除懷疑時所執(zhí)行的附加程序都給予了明確而具體的要求。
不同之處在于：在確定審閱程序的性質、時間、范圍時，我國實務公告第十條列出了注冊會計師應考慮的五個事項，包括在以往會計報表審計或審閱中所了解的情況;被審閱單位適用的會計準則、會計制度及行業(yè)慣例;被審閱單位的會計系統(tǒng);管理當局的判斷對特定項目的影響程度;交易和賬戶余額的重要性。在國際審計準則中，列出了影響的六個因素。二者相比，除了個別地方之外，差別不大。即在國際審計準則中提到一個因素為“對單位營業(yè)的了解”。我國雖然沒有明確提出這一條，但它是包括在審閱計劃的說明中的。
在實務公告中，我國還增加了一條“在利用其他注冊會計師或專家的工作時，注冊會計師應當考慮其工作是否符合會計報表審閱的要求”，充分體現(xiàn)了謹慎原則。而在國際審計準則則沒有對這一點的說明。
審閱報告的國際比較
通過比較，發(fā)現(xiàn)有以下相同點：
(1)審閱報告的基本內容是相同的。我國實務公告和國際審計準則都規(guī)定，審閱報告的基本內容包括以下幾個要素：標題、收件人、引言段、范圍段、意見段、簽章、會計師事務所地址、報告日期。
(2)審閱報告的日期的規(guī)定是相同的。我國實務公告和國際審計準則皆規(guī)定，審閱報告的日期是指注冊會計師完成外勤審閱工作的日期。審閱報告日期不應早于被審閱單位管理當局確認和簽署會計報表的日期。
除了上述相同點外，還存在以下不同點：
(1)標題不同：我國統(tǒng)一規(guī)范為“審閱報告”，而在國際審計準則中將之為“對……的檢查報告”。
(2)引言段：我國的實務公告增加了被審閱單位管理當局和注冊會計師的責任。
(3)結論段：在實務公告當中，對結論段給予了充分的說明，明確指出：“在結論段應當說明，注冊會計師是否發(fā)現(xiàn)會計報表在所有重大方面有違反企業(yè)會計準則及國家其他有關部門財務會計法規(guī)規(guī)定的情況;如果發(fā)現(xiàn)會計報表有違反企業(yè)會計準則及國家有關財務會計法規(guī)規(guī)定的重要事項，且被審閱單位拒絕調整，注冊會計師應當在審閱報告的結論段前增設說明段，說明這些事項對會計報表的影響，并形成保留的或否定的結論;如果審閱范圍受到重要的局部限制，注冊會計師應當在審閱報告中予以說明，并形成保留的結論。如果審閱范圍受到嚴重限制，注冊會計師應當在審閱報告中指明對會計報表不提供任何程度的保證�！痹趪H審計準則中，對影響檢查報告的事項是通過“不可置信的說明”來具體規(guī)范的。因此，相對于國際審計準則來說，我國的實務公告更具有可操作性，它對注冊會計師出具審閱意見提供了更為詳實的指導，避免了注冊會計師在發(fā)表審計意見時采用模棱兩可、含糊不清的表達方式，增加了審計意見的明確性，從而確保審計準則的嚴肅性。
通過以上的比較可以看出：不論是相同點還是不同點并不只是一種文字表述上的問題，而是源于各自所處現(xiàn)實環(huán)境的不同，從而有針對性的靈活地處理。隨著全球經(jīng)濟的一體化，各國準則的全面協(xié)調是大勢所趨。我國的實務公告既借鑒國際準則，又立足了本國國情，在實際操作中必會體現(xiàn)出其優(yōu)勢。
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