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反傾銷視角下環(huán)境成本的論文
[摘要]文章分析了反傾銷視角下環(huán)境成本核算的必要性，并根據(jù)產(chǎn)品生命周期界定了環(huán)境成本，提出了應(yīng)訴反傾銷的環(huán)境成本核算方法。
[關(guān)鍵詞]反傾銷；環(huán)境成本；產(chǎn)品生命周期；作業(yè)成本法
一、反傾銷視角下環(huán)境成本核算的必要性
(一)環(huán)境成本核算能夠縮小產(chǎn)品出口價(jià)格與正常價(jià)值之間的差距，減少被提起反傾銷訴訟的風(fēng)險(xiǎn)
wto《反傾銷協(xié)議》第二條第一款規(guī)定：“如一產(chǎn)品自一國(guó)出口至另一國(guó)的出口價(jià)格低于在正常貿(mào)易過程中出口國(guó)供消費(fèi)的同類產(chǎn)品的可比價(jià)格，即以低于正常價(jià)值的價(jià)格進(jìn)入另一國(guó)的市場(chǎng)，則該產(chǎn)品被視為傾銷�！闭r(jià)值在傾銷的認(rèn)定中顯得相當(dāng)重要，在確定正常價(jià)值的實(shí)踐中，起訴國(guó)對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家和非市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家的正常價(jià)值的計(jì)算區(qū)別對(duì)待。對(duì)于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家，其正常價(jià)值的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)有三種，即出口國(guó)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)價(jià)格、向第三國(guó)出口價(jià)格和結(jié)構(gòu)價(jià)格。而對(duì)于非市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家，則采用替代國(guó)數(shù)據(jù)，即替代國(guó)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)價(jià)格、替代國(guó)與第三國(guó)交易價(jià)格或替代國(guó)結(jié)構(gòu)價(jià)格。在確定中國(guó)產(chǎn)品的正常價(jià)值時(shí)，盡管少量符合條件的中國(guó)企業(yè)能夠獲得市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位，但對(duì)大多數(shù)企業(yè)而言，替代國(guó)問題幾乎是不可避免。歐盟與美國(guó)等反傾銷調(diào)查機(jī)構(gòu)在確定中國(guó)產(chǎn)品的正常價(jià)值時(shí)，往往拒絕使用中國(guó)產(chǎn)品的價(jià)格。卻采用替代國(guó)數(shù)據(jù)。由于wto《反傾銷協(xié)議》并沒有具體規(guī)定選擇替代國(guó)的方法和程序，在反傾銷調(diào)查中。調(diào)查機(jī)關(guān)對(duì)于替代國(guó)的選擇具有一定的隨意性。如果選擇那些環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)較高的國(guó)家作為替代國(guó)，由于這些國(guó)家重視環(huán)境成本核算，將環(huán)境成本納入產(chǎn)品成本核算范圍，選擇以該替代國(guó)的價(jià)格作為正常價(jià)值則必然偏高，從而提高我國(guó)產(chǎn)品出口價(jià)格與正常價(jià)值之間差額，導(dǎo)致我國(guó)產(chǎn)品在反傾銷調(diào)查中被認(rèn)定傾銷或具有較高的傾銷幅度，在終裁時(shí)被征以高額反傾銷稅。因此，我國(guó)企業(yè)有必要進(jìn)行環(huán)境成本核算，將環(huán)境成本納入產(chǎn)品成本，提高出口產(chǎn)品價(jià)格，縮小產(chǎn)品出口價(jià)格與正常價(jià)值之間的差額，減少被提起反傾銷訴訟的風(fēng)險(xiǎn)。
(二)環(huán)境成本核算可以有效避免反傾銷調(diào)查中被采用“可獲得最佳信息”原則
“可獲得最佳信息”原則(又稱bia原則)是反傾銷程序法中一個(gè)知名的規(guī)則。它規(guī)定如果應(yīng)訴方未在合理時(shí)間內(nèi)提供必要的信息，主觀上不合作或是客觀上無法提供令反傾銷當(dāng)局滿意的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，那么裁定將在“可獲得事實(shí)”的基礎(chǔ)上作出。其中“可獲得事實(shí)”一般是指申訴方提出的發(fā)起調(diào)查的申請(qǐng)書中所提供的信息，當(dāng)然也是對(duì)應(yīng)訴方非常不利的信息。一旦反傾銷當(dāng)局依據(jù)“可獲得最佳信息”原則作裁定，往往導(dǎo)致高于實(shí)際的傾銷幅度和反傾銷稅。
wto《反傾銷協(xié)議》、歐盟反傾銷基本法等反傾銷法律中的產(chǎn)品成本包括“生產(chǎn)成本”和“銷售、管理和一般費(fèi)用”。也就是說，國(guó)際反傾銷法律中攤?cè)氤杀镜馁M(fèi)用除了生產(chǎn)成本外，還包括產(chǎn)品的包裝費(fèi)、研發(fā)費(fèi)、運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)和環(huán)境成本等。但目前我國(guó)企業(yè)的環(huán)境成本核算尚未完善，僅僅將排污費(fèi)列入管理費(fèi)用，將違反環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)的罰款列入營(yíng)業(yè)外支出，核算范圍較狹窄，導(dǎo)致環(huán)境成本指標(biāo)不具備可采性，使反傾銷當(dāng)局認(rèn)為提供虛假或誤導(dǎo)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)或者認(rèn)為沒有按照要求進(jìn)行會(huì)計(jì)舉證而被裁定采用bia原則。而一旦采用bia原則，對(duì)應(yīng)訴方是非常不利的。因此，我國(guó)企業(yè)有必要正確界定環(huán)境成本范圍，采用科學(xué)方法核算環(huán)境成本，在合理時(shí)間內(nèi)向反傾銷調(diào)查方提供真實(shí)可信的環(huán)境成本信息，從而使我國(guó)的成本數(shù)據(jù)被采用而避免被使用bia原則。
(三)環(huán)境成本核算是規(guī)避反生態(tài)傾銷的積極舉措
隨著各國(guó)對(duì)環(huán)境保護(hù)問題的高度重視，貿(mào)易與環(huán)境的沖突也引起了廣泛的關(guān)注。貿(mào)易發(fā)展與環(huán)境保護(hù)之所以發(fā)生沖突，其深層次的原因是環(huán)境成本外部化造成產(chǎn)品價(jià)格的扭曲和市場(chǎng)的失靈。所謂環(huán)境成本的外部化，是指人們從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)不注意對(duì)環(huán)境造成的影響，環(huán)境成本不計(jì)入產(chǎn)品成本中。發(fā)達(dá)國(guó)家認(rèn)為，發(fā)展中國(guó)家在進(jìn)行產(chǎn)品生產(chǎn)、包裝、運(yùn)輸、出口時(shí)，由于在生產(chǎn)環(huán)境比較惡劣、單位產(chǎn)值能耗和資源消耗巨大、對(duì)環(huán)境破壞較嚴(yán)重的情況下進(jìn)行，不注意考慮人類的可持續(xù)發(fā)展，沒有將其中的環(huán)境成本納入產(chǎn)品成本進(jìn)行核算，故其產(chǎn)品價(jià)格低廉，在對(duì)外貿(mào)易中具備了相應(yīng)的價(jià)格競(jìng)爭(zhēng)力。而發(fā)達(dá)國(guó)家在生產(chǎn)同類產(chǎn)品時(shí)因執(zhí)行了較嚴(yán)格的環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)，將環(huán)境成本納入產(chǎn)品成本核算，從而提高產(chǎn)品成本。使自己在國(guó)際貿(mào)易中處于不利的競(jìng)爭(zhēng)地位，故構(gòu)成“生態(tài)傾銷”。為了體現(xiàn)公平貿(mào)易的原則，進(jìn)口國(guó)往往要向出口國(guó)征收“反傾銷稅”，使其承擔(dān)更多的環(huán)境成本。近年來，反生態(tài)傾銷廣泛地沖擊著中國(guó)的貿(mào)易出口，使中國(guó)遭受巨大的損失，尤其是農(nóng)業(yè)、紡織、服裝和機(jī)電行業(yè)。為了規(guī)避反生態(tài)傾銷訴訟，我國(guó)企業(yè)應(yīng)將環(huán)境成本納入產(chǎn)品成本核算的范疇，真實(shí)地反映出口產(chǎn)品價(jià)值，以正確的價(jià)格信號(hào)為導(dǎo)向從事國(guó)際貿(mào)易活動(dòng)。
(四)環(huán)境成本核算是促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌的需要
wto非常重視環(huán)境保護(hù)，制定了許多與環(huán)保相關(guān)的協(xié)定，如《關(guān)稅與貿(mào)易總協(xié)定》、《補(bǔ)貼與反補(bǔ)貼措施協(xié)定》、《農(nóng)業(yè)協(xié)定》、《技術(shù)性貿(mào)易壁壘協(xié)定》等，從不同角度對(duì)國(guó)際貿(mào)易中的環(huán)境問題作了規(guī)定。在wto法律框架要求下。各國(guó)紛紛重視環(huán)境保護(hù)，同時(shí)也關(guān)注環(huán)境成本核算，建立了較為規(guī)范的環(huán)境成本核算體系和披露制度。1995年歐盟要求會(huì)計(jì)咨詢論壇的成員對(duì)如何在年度財(cái)務(wù)報(bào)告中改善對(duì)環(huán)境的報(bào)告提供建議，隨后，會(huì)計(jì)咨詢論壇提出《財(cái)務(wù)報(bào)告中的環(huán)境問題》，該文件為歐盟的公司在對(duì)環(huán)境成本確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告方面提供指南。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(fasb)的緊急問題工作組(eitf)認(rèn)為處理環(huán)境污染的成本通常應(yīng)費(fèi)用化，但如果符合一定條件且其成本能夠收回時(shí)可以資本化。1993年加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)將環(huán)境成本分為環(huán)境措施成本和環(huán)境損失成本兩大類，并提出“增加的未來利益法”和“未來利益額外的成本法”兩種判斷環(huán)境成本是否資本化的方法。我國(guó)經(jīng)過不懈的會(huì)計(jì)改革，在許多方面已經(jīng)和國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌，但有關(guān)環(huán)境成本核算的研究才剛剛起步。因此，有必要加強(qiáng)我國(guó)的環(huán)境成本核算，促進(jìn)與國(guó)際慣例接軌，消除各國(guó)之間理解會(huì)計(jì)政策與會(huì)計(jì)信息的隔閡。使我國(guó)企業(yè)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)被反傾銷調(diào)查方接受，減少反傾銷訴訟帶來的損失。
二、反傾銷視角下的環(huán)境成本重構(gòu)
應(yīng)根據(jù)產(chǎn)品的生命周期界定環(huán)境成本。應(yīng)用這種方法界定的環(huán)境成本包括材料采購(gòu)、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷售、服務(wù)直至廢棄整個(gè)生命周期過程的環(huán)境支出費(fèi)用，是一種為了優(yōu)化企業(yè)價(jià)值鏈而在成本計(jì)算上進(jìn)行擴(kuò)展的方法。
根據(jù)產(chǎn)品的生命周期界定環(huán)境成本，具有以下優(yōu)點(diǎn)：第一，基于產(chǎn)品生命周期界定環(huán)境成本，將企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)可能發(fā)生的環(huán)境負(fù)荷擴(kuò)展到產(chǎn)品價(jià)值增值的整個(gè)過程，對(duì)環(huán)境成本的核算范圍從材料采購(gòu)、產(chǎn)品設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷售擴(kuò)展至廢棄、回收階段，按關(guān)注企業(yè)環(huán)境保護(hù)責(zé)任的思想，完整地計(jì)算企業(yè)環(huán)境影響的代價(jià)，體現(xiàn)環(huán)境成本計(jì)算的真實(shí)性，為反傾銷調(diào)查機(jī)構(gòu)提供客觀真實(shí)的環(huán)境成本信息，容易被反傾銷調(diào)查方認(rèn)可。第二，基于產(chǎn)品生命周期界定環(huán)境成本，企業(yè)會(huì)關(guān)注價(jià)值鏈，在產(chǎn)品設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)，就開始考慮產(chǎn)品價(jià)值增值的整個(gè)過程對(duì)環(huán)境的影響。盡可能采用資源消耗少、包裝無害、廢棄物能回收利用的設(shè)計(jì)方案，改進(jìn)工藝流程，將收益焦點(diǎn)轉(zhuǎn)向技術(shù)創(chuàng)新、服務(wù)質(zhì)量的培育、提高產(chǎn)品的科技含量和市場(chǎng)的附加值。根據(jù)歐美反傾銷法，如果通過改進(jìn)產(chǎn)品使產(chǎn)品的物理特性、消費(fèi)者效用、最終用途和貿(mào)易渠道等方面與被指控的產(chǎn)品不同，或者提供了一種以上不同于原已被裁定傾銷產(chǎn)品的主要功能，就可使該產(chǎn)品不被列入反傾銷指控的范圍之內(nèi)。第三，基于產(chǎn)品生命周期界定環(huán)境成本，企業(yè)提供的環(huán)境成本信息比較全面充分，有利于反傾銷調(diào)查方充分了解企業(yè)履行環(huán)境保護(hù)責(zé)任的狀況，判斷企業(yè)由此獲得的發(fā)展機(jī)會(huì)與前景，從而作出合理的裁定。
三、基于反傾銷視角的環(huán)境成本核算方法
從反傾銷調(diào)查中的成本核算要求看，企業(yè)應(yīng)該采用變動(dòng)成本法與作業(yè)成本法相結(jié)合的方法核算環(huán)境成本。
(一)依據(jù)成本性態(tài)將環(huán)境成本分為變動(dòng)和固定兩部分
這樣處理主要基于以下原因：第一，為了與國(guó)際反傾銷法律接軌。wto《反傾銷協(xié)議》、歐盟反傾銷基本法、美國(guó)反傾銷調(diào)查問卷中關(guān)于“成本部分計(jì)算項(xiàng)目表”都明確對(duì)產(chǎn)品成本劃分為變動(dòng)部分和固定部分提出了要求，這表明成本性態(tài)的劃分在反傾銷的結(jié)構(gòu)價(jià)格的計(jì)算中有非常重要的地位。為了與這些反傾銷法律接軌，有必要將環(huán)境成本按性態(tài)分為變動(dòng)和固定兩部分。第二，利用邊際成本進(jìn)行反傾銷抗辯。wto《反傾銷協(xié)議》第二條第二款規(guī)定：“同類產(chǎn)品以低于單位生產(chǎn)成本加上管理、銷售和一般費(fèi)用的價(jià)格在出口國(guó)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)的銷售或?qū)Φ谌龂?guó)的銷售，只要在主管機(jī)關(guān)確定此類銷售屬于在一持續(xù)時(shí)間內(nèi)以實(shí)質(zhì)數(shù)量，且以不能在一段合理時(shí)間內(nèi)收回成本的價(jià)格進(jìn)行時(shí)，方可以價(jià)格原因?qū)⑵湟暈槲丛谡ＹQ(mào)易過程中進(jìn)行的銷售，且可以在確定正常價(jià)值時(shí)不予考慮。如在進(jìn)行銷售時(shí)低于單位成本的價(jià)格高于調(diào)查期間的加權(quán)平均單位成本則此類價(jià)格應(yīng)被視為能在一段合理時(shí)間內(nèi)收回成本�！币虼�，我國(guó)出口企業(yè)可以利用邊際成本進(jìn)行反傾銷抗辯。假如起初的售價(jià)可能低于平均成本，但是隨著產(chǎn)量的增加，單位產(chǎn)品平均分?jǐn)偟墓潭ǔ杀静粩嘟档停?dāng)產(chǎn)量達(dá)到一定程度時(shí)，繼續(xù)生產(chǎn)該種產(chǎn)品邊際成本只表現(xiàn)為變動(dòng)成本，從而使平均成本降低�？梢�，企業(yè)預(yù)期能夠大量銷售，則隨著平均成本的下降，起初低于平均成本的售價(jià)依然可以收回成本，不構(gòu)成傾銷。因此，環(huán)境成本按成本性態(tài)分為變動(dòng)和固定兩部分，以便在會(huì)計(jì)抗辯中有效運(yùn)用邊際成本的作用推翻傾銷認(rèn)定，爭(zhēng)取合法權(quán)益。
(二)利用作業(yè)成本法歸集并分配環(huán)境成本中的間接費(fèi)用
對(duì)于環(huán)境成本間接費(fèi)用(包括變動(dòng)部分中的間接費(fèi)用和固定部分中的間接費(fèi)用)可利用作業(yè)成本法進(jìn)行歸集并分配到各產(chǎn)品中。具體步驟如下：首先分析和確定作業(yè)。作業(yè)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中的重要組成部分，作業(yè)都要消耗資源并導(dǎo)致相應(yīng)的成本。在作業(yè)識(shí)別時(shí)，只需識(shí)別主要的作業(yè)，而將各類細(xì)小的作業(yè)加以歸類。在認(rèn)定作業(yè)的基礎(chǔ)上，企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)環(huán)境成本中的間接費(fèi)用，根據(jù)資源耗用的不同方式與各種作業(yè)聯(lián)系起來，并形成一系列的成本庫。其次選擇成本動(dòng)因，即選擇驅(qū)動(dòng)成本發(fā)生的因素。應(yīng)選擇與實(shí)耗資源相關(guān)性較強(qiáng)且易于量化的成本動(dòng)因作為分配環(huán)境成本間接費(fèi)用的依據(jù)。最后計(jì)算成本分配率，將環(huán)境成本間接費(fèi)用分配至產(chǎn)品。某成本庫環(huán)境成本分配率=某成本庫環(huán)境成本間接費(fèi)用，成本動(dòng)因消耗量，某產(chǎn)品分?jǐn)偟沫h(huán)境成本間接費(fèi)用=某成本庫環(huán)境成本分配率×某產(chǎn)品耗用成本動(dòng)因數(shù)量。將產(chǎn)品涉及的各作業(yè)成本庫中環(huán)境成本間接費(fèi)用匯總，再加上直接成本，就是該產(chǎn)品的環(huán)境成本總額，將環(huán)境成本總額與產(chǎn)品數(shù)量相比，計(jì)算該產(chǎn)品的單位環(huán)境成本。
作業(yè)成本法將環(huán)境成本與產(chǎn)生這些成本的作業(yè)相聯(lián)系，選擇多樣化的成本動(dòng)因進(jìn)行環(huán)境成本的分配，更精確地將探究環(huán)境成本的觸角伸向產(chǎn)品的生命周期，極大地提升了反傾銷應(yīng)訴者提供的環(huán)境成本信息的質(zhì)量，在應(yīng)對(duì)反傾銷訴訟中具有很強(qiáng)的說服力。
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