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2005中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)講義--04
第 四 章 投 資
本章考情分析
和2004年考試大綱及教材相比，本章內(nèi)容有一定變化。本章變化的主要內(nèi)容有
�。�1）股權(quán)投資差額的會(huì)計(jì)處理；
�。�2）長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，其減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理；
�。�3）增加了委托貸款的核算。
本章近三年各種題型均已出現(xiàn)。客觀題的主要考點(diǎn)有：成本法改為權(quán)益法投資成本的確定，短期投資持有期間計(jì)價(jià)和期末計(jì)價(jià)，影響長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的變動(dòng)的業(yè)務(wù)，債券溢價(jià)的攤銷，影響短期投資賬面價(jià)值的變動(dòng)的業(yè)務(wù)，轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期債權(quán)投資投資收益的計(jì)算等；計(jì)算分析題和綜合題考核的均為長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法核算的業(yè)務(wù)。
從近三年的試題看，本章內(nèi)容非常重要，分?jǐn)?shù)很高�？陀^題考核的是與投資業(yè)務(wù)有關(guān)的一些基本概念，主要是投資的計(jì)價(jià)，影響投資賬面價(jià)值變動(dòng)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)等計(jì)算分析題和綜合題考核的是長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的權(quán)益法，主要的內(nèi)容涉及股權(quán)購(gòu)買日的確定、權(quán)益法核算各種經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理等。
針對(duì)2005年考試，考生應(yīng)關(guān)注的主要內(nèi)容有：
�。�1）短期投資入賬價(jià)值的確定及其主要的賬務(wù)處理；
�。�2）短期投資的期末計(jì)價(jià)；
�。�4）長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的成本法與權(quán)益法（重點(diǎn)是權(quán)益法核算）；
�。�6）長(zhǎng)期債權(quán)投資取得、溢折價(jià)攤銷的核算；
（7）長(zhǎng)期投資減值的會(huì)計(jì)處理；
�。�8）委托貸款的核算等。
第一節(jié) 投資的確認(rèn)
一、投資的確認(rèn)：
1.需要符合投資的定義；
2.符合投資的確認(rèn)條件。
第二節(jié) 短期投資
一、短期投資初始投資成本的確定 P64
短期投資在取得時(shí)應(yīng)以初始投資成本計(jì)價(jià)。短期投資的初始投資成本，是指取得短期投資時(shí)實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。但是，實(shí)際支付的價(jià)款中所包含的某些股利和利息，不構(gòu)成初始投資成本。
�。ㄒ唬┮袁F(xiàn)金購(gòu)入的短期投資 P64
以現(xiàn)金購(gòu)入的短期投資，按實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用作為短期投資成本。實(shí)際支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利、或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)單獨(dú)核算，不構(gòu)成短期投資成本。
已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利在"應(yīng)收股利"賬戶核算，已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息（指分期付息債券）在"應(yīng)收利息"賬戶核算。
�。劾}1］A公司2004年5月1日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入B公司于2004年1月1日發(fā)行的一批債券，面值100000元，票面利率為6％，三年期，每年1月1日和7月1日付息兩次。A公司實(shí)際支付價(jià)款103000元。在本例中，不存在債券利息已到期問(wèn)題，因此應(yīng)計(jì)入短期投資成本的金額為103000元。
借：短期投資 103000
貸：銀行存款 103000
�。劾}2］在［例題1］中，若A公司2004年9月1日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入B公司債券實(shí)際支付價(jià)款104000元（B公司尚未支付2004年上半年利息）。在這種情況下，A公司實(shí)際支付的價(jià)款中就包含"已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息"3000元（100000×6％÷12×6）。這里已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息只有6個(gè)月。本例中應(yīng)計(jì)入短期投資成本的金額為101000元。
借：短期投資 101000
應(yīng)收利息 3000
貸：銀行存款 104000
［例題3］下列項(xiàng)目中，不應(yīng)計(jì)入短期投資取得成本的是（�。�
A.支付的購(gòu)買價(jià)格
B.支付的相關(guān)稅金
C.支付的手續(xù)費(fèi)
D.支付價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利
答案：D
解析：支付價(jià)款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利應(yīng)作為"應(yīng)收股利"反映 �。ǘ┩顿Y者投入的短期投資
按投資各方確認(rèn)的價(jià)值作為短期投資初始投資成本。
�。ㄈ┢渌绞饺〉玫亩唐谕顿Y
按相關(guān)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
二、短期投資的現(xiàn)金股利和利息（短期投資持有期間的計(jì)價(jià)） P66
對(duì)短期投資持有期間的現(xiàn)金股利和利息，不確認(rèn)投資收益，應(yīng)于實(shí)際收到時(shí)，沖減投資的賬面價(jià)值，但已記入"應(yīng)收股利"或"應(yīng)收利息"科目的現(xiàn)金股利或利息除外。
[例4-1]甲公司于2003年3月10日購(gòu)入乙公司股票，實(shí)際支付價(jià)款為302萬(wàn)元其中，2萬(wàn)元為已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利。2003年4月10日，乙公司分派現(xiàn)金股利甲公司收到上述已宣告分派的現(xiàn)金股利2萬(wàn)元。2004年2月10日，乙公司宣告分派2003年度現(xiàn)金股利，甲公司可獲得現(xiàn)金股利1萬(wàn)元；乙公司于2004年3月1日分派股利。甲公司的賬務(wù)處理如下：
�。�1）2003年3月10日投資時(shí)
借：短期投資 3000000
應(yīng)收股利 20000
貸：銀行存款 3020000
（2）2003年4月10日收到分派的現(xiàn)金股利
借：銀行存款 20000
貸：應(yīng)收股利 20000
�。�3）2004年3月1日收到分派的現(xiàn)金股利
借：銀行存款 10000
貸：短期投資 10000
三、短期投資的期末計(jì)價(jià)（成本與市價(jià)孰低法）
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末對(duì)各項(xiàng)短期投資進(jìn)行全面檢查。短期投資應(yīng)按成本與市價(jià)孰低計(jì)量，市價(jià)低于成本的部分，應(yīng)當(dāng)計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。
企業(yè)在運(yùn)用短期投資成本與市價(jià)孰低時(shí)，可以根據(jù)其具體情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項(xiàng)投資計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，如果某項(xiàng)短期投資比較重大(如占整個(gè)短期投資10％及以上)，應(yīng)按單項(xiàng)投資為基礎(chǔ)計(jì)算并確定計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備。
成本與市價(jià)孰低法核算應(yīng)設(shè)置"短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備"科目，作為"短期投資"科目的備抵科目。
�。劾}4］：甲公司按單項(xiàng)投資計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備。該公司年末某項(xiàng)短期投資賬面余額為50萬(wàn)元，市價(jià)為42萬(wàn)元，補(bǔ)提跌價(jià)準(zhǔn)備前的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備貸方余額為10萬(wàn)元。據(jù)此計(jì)算，年末對(duì)該項(xiàng)短期投資應(yīng)補(bǔ)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備為（�。┤f(wàn)元。
A.2
B.3
C.-2
D.0
答案：C
解析：年末對(duì)該項(xiàng)短期投資應(yīng)補(bǔ)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備=8-10=-2萬(wàn)元
【例4-2】乙企業(yè)短期投資期末按成本與市場(chǎng)孰低計(jì)價(jià)，其2003年6月30日短期投資成本與市價(jià)金額見下表。
單位：元
項(xiàng)目 成本 市價(jià) 預(yù)計(jì)跌價(jià)（損）益
短期投資——股票
股票A 73200 70000 （3200）
股票B 64850 65000 150
股票C 719200 705000 （14200）
股票D 213600 215000 1400
小計(jì) 1070850 1055000 （15850）
短期投資-債券
B企業(yè)債券 356500 350000 （6500）
C企業(yè)債券 255000 260000 5000
小計(jì) 611500 610000 （1500）
合計(jì) 1682350 1665000 （17350）
假設(shè)乙企業(yè)分別按單項(xiàng)投資、投資類別、投資總體計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，2003年6月30日計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備前，"短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備"科目余額為零。
�。�1）按單項(xiàng)投資計(jì)提
應(yīng)提跌價(jià)準(zhǔn)備=3200+14200+6500=23900（元）
借：投資收益--計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 23900
貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備--股票A 3200
股票C 14200
B企業(yè)債券 6500
乙企業(yè)2003年6月30日"短期投資"賬面價(jià)值為：
2003年6月30日"短期投資"科目賬面余額1682350
減：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 �。�23900）
短期投資賬面價(jià)值 1658450
�。�2）按投資類別計(jì)提
股票投資應(yīng)提跌價(jià)準(zhǔn)備=1070850-1055000=15850（元）
債券投資應(yīng)提跌價(jià)準(zhǔn)備=611500-61000=1500（元）
借：投資收益--計(jì)提的短期 17350
貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備--股票 15850
--債券 1500
乙企業(yè)2003年6月30日"短期投資"賬面價(jià)值為：
2003年6月30日"短期投資"科目賬面余額 1682350
減：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 �。�17350）
短期投資賬面價(jià)值 1665000
�。�3）按投資總體計(jì)提
應(yīng)提跌價(jià)準(zhǔn)備=1682350-1665000=17350（元）
借：投資收益--計(jì)提的短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 17350
貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 17350
乙企業(yè)2003年6月30日“短期投資”賬面價(jià)值為：
2003年6月30日"短期投資"科目賬面余額 1682350
減：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 �。�17350）
短期投資賬面價(jià)值 1682350
四、短期投資的處置
處置短期投資時(shí)，應(yīng)將短期投資的賬面價(jià)值與實(shí)際取得價(jià)款的差額，作為當(dāng)期投資收益。
（一）短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備的結(jié)轉(zhuǎn)
1.按單項(xiàng)計(jì)提
可以處置時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)，也可以在期末時(shí)一并調(diào)整。
2.按投資類別或投資總體計(jì)提
在期末時(shí)予以調(diào)整。但是，如果涉及債務(wù)重組、非貨幣性交易等情形時(shí)，計(jì)提的跌價(jià)準(zhǔn)備應(yīng)一并結(jié)轉(zhuǎn)。
（二）處置時(shí)投資成本的結(jié)轉(zhuǎn)
沿用［例4-2］的資料，假定乙企業(yè)2003年8月5日出售股票A全部股份，所得凈收入（扣除相關(guān)稅費(fèi)）72000元。假設(shè)乙企業(yè)按單項(xiàng)投資計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，則乙企業(yè)作如下會(huì)計(jì)處理：
借：銀行存款 72000
短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備--股票A 3200
貸：短期投資--股票A 73200
投資收益-出售短期股票 2000
�。劾}5］某股份有限公司在中期期末和年度終了時(shí)，按單項(xiàng)投資計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備，在出售時(shí)同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)跌價(jià)準(zhǔn)備。2004年6月10日以每股15元的價(jià)格（其中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.4元）購(gòu)進(jìn)某股票20萬(wàn)股進(jìn)行短期投資；6月30日該股票價(jià)格下跌到每股12元；7月20日如數(shù)收到宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利；8月20日以每股14元的價(jià)格將該股票全部出售。2004年該項(xiàng)股票投資發(fā)生的投資損失為（�。┤f(wàn)元。
A.12
B.20
C.32
D.40
答案：A
解析：2004年該項(xiàng)股票投資發(fā)生的投資損失＝（15－0.4）×20－14×20＝12萬(wàn)元
［例題6］甲公司2003年至2004年發(fā)生如下與股票投資有關(guān)的業(yè)務(wù)：
�。�1）2003年4月1日，用銀行存款購(gòu)入A上市公司（以下簡(jiǎn)稱A公司）的股票8000股作為短期投資，每股買入價(jià)為18元，其中0.5元為已宣告但尚未分派的現(xiàn)金股利。另支付相關(guān)稅費(fèi)720元。
�。�2）2003年4月18日，收到A公司分派的現(xiàn)金股利。
（3）2003年12月31日，該股票的每股市價(jià)下跌至16元。
（4）2004年2月3日，出售持有的A公司股票6000股，實(shí)得價(jià)款104000元。假定已售股票的跌價(jià)準(zhǔn)備也同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)。
（5）2004年4月15日，A公司宣告分派現(xiàn)金股利，每股派發(fā)0.1元。
�。�6）2004年4月30日，收到派發(fā)的現(xiàn)金股利。
�。�7）2004年12月31日，A公司的股票市價(jià)為17元。
要求：編制甲公司上述業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。
答案：
�。�1）借：短期投資 140720
應(yīng)收股利 4000
貸：銀行存款 144720
（2）借：銀行存款 4000
貸：應(yīng)收股利 4000
�。�3）借：投資收益 12720
貸：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 12720
（4）借：銀行存款 104000
短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 9540
貸：短期投資 105540
投資收益 8000
�。�5）無(wú)分錄
（6）借：銀行存款 200
貸：短期投資 200
�。�7）2004年12月31日短期投資的帳面余額=140720-105540-200=34980元
“短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備”科目的貸方余額=12720-9540=3180元
短期投資的帳面價(jià)值=34980-3180=31800元
2004年12月31日短期投資的市價(jià)=（8000-6000）×17=34000元
應(yīng)轉(zhuǎn)回短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備=34000-31800=2200元
借：短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備 2200
貸：投資收益 2200
第三節(jié) 長(zhǎng)期債權(quán)投資
一、長(zhǎng)期債權(quán)投資初始投資成本的確定 P72
長(zhǎng)期債權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按取得時(shí)的實(shí)際成本作為初始投資成本。初始投資成本按以下方法確定
�。ㄒ唬┮袁F(xiàn)金購(gòu)入的長(zhǎng)期債權(quán)投資
以現(xiàn)金購(gòu)入的長(zhǎng)期債權(quán)投資，按實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款(包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用)減去已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，作為初始投資成本。如果所支付的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用金額較小，可以直接計(jì)入當(dāng)期投資收益，不計(jì)入初始投資成本。
［例題7］某企業(yè)購(gòu)買面值為 1000萬(wàn)元的公司債券作為長(zhǎng)期投資，共支付價(jià)款1150萬(wàn)元，其中包括手續(xù)費(fèi)4萬(wàn)元（應(yīng)計(jì)入投資成本）、應(yīng)收利息46萬(wàn)元。該項(xiàng)債券投資應(yīng)記入“長(zhǎng)期債權(quán)投資”科目的金額為（�。┤f(wàn)元。
A.1150
B.1146
C.1104
D.1100
答案：C
解析：應(yīng)記入“長(zhǎng)期債權(quán)投資”科目的金額＝1150－46＝1104萬(wàn)元
�。ǘ┢渌绞饺〉玫拈L(zhǎng)期債權(quán)投資
按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度相關(guān)規(guī)定執(zhí)行
二、長(zhǎng)期債權(quán)投資利息的處理
長(zhǎng)期債權(quán)投資應(yīng)按期計(jì)提利息，計(jì)入當(dāng)期投資收益。
三、長(zhǎng)期債權(quán)投資溢折價(jià)
�。ㄒ唬┮缯蹆r(jià)的計(jì)算
在計(jì)算確定長(zhǎng)期債權(quán)投資的溢折價(jià)時(shí)，用實(shí)際支付的款項(xiàng)扣除支付的款項(xiàng)中包含的利息（應(yīng)收利息或應(yīng)計(jì)利息）和實(shí)際支付的款項(xiàng)中包含的相關(guān)費(fèi)用（計(jì)入債券初始投資成本或當(dāng)期損益），其差額與購(gòu)入的債券面值比較，若其差額大于債券的面值即為溢價(jià)，若其差額小于債券的面值即為折價(jià)。
即：溢價(jià)或折價(jià)＝實(shí)際支付的款項(xiàng)－實(shí)際支付的款項(xiàng)中包含的利息－實(shí)際支付的款項(xiàng)中包含的相關(guān)費(fèi)用－面值
［例題8］某股份有限公司20×4年6月1日購(gòu)入面值為1000萬(wàn)元的3年期債券，實(shí)際支付價(jià)款為1105萬(wàn)元，價(jià)款中包括已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息50萬(wàn)元、未到付息期的債券利息20萬(wàn)元、相關(guān)稅費(fèi)5萬(wàn)元(假定未達(dá)到重要性的要求)。該項(xiàng)債券投資的溢價(jià)金額為（�。┤f(wàn)元。
A.30
B.35
C.50
D.55
答案：A
解析：溢價(jià)=（1105-50-20-5）-1000=30萬(wàn)元。
或：按教材公式：債券初始投資成本=1105-50-5=1050萬(wàn)元，溢價(jià)=（1050-20）-1000=30萬(wàn)元。
�。ǘ┮缯蹆r(jià)的攤銷
債券的溢價(jià)或折價(jià)在債券存續(xù)期間內(nèi)于確認(rèn)相關(guān)債券利息收入時(shí)攤銷。攤銷方法可以采用直線法，也可以采用實(shí)際利率法。
應(yīng)注意的是，債券溢折價(jià)應(yīng)在購(gòu)入日至到期日的期間內(nèi)攤銷。債券溢折價(jià)的攤銷應(yīng)計(jì)入投資收益。
�。�1）溢價(jià)攤銷：應(yīng)計(jì)利息收入（投資收益）＝按票面利率計(jì)算的利息－溢價(jià)攤銷數(shù)
�。�2）折價(jià)攤銷：應(yīng)計(jì)利息收入（投資收益）＝按票面利率計(jì)算的利息＋折價(jià)攤銷數(shù)
在采用直線法攤銷溢折價(jià)時(shí)，每期溢折價(jià)的攤銷數(shù)額相等。在實(shí)際利率法下，債券投資的每期應(yīng)計(jì)利息收入等于債券的每期期初賬面價(jià)值乘以實(shí)際利率。在溢價(jià)購(gòu)入債券的情況下，由于債券的賬面價(jià)值隨著債券溢價(jià)的分?jǐn)偠鴾p少，因此所計(jì)算的應(yīng)計(jì)利息收入隨之逐期減少，每期按票面利率計(jì)算的利息大于債券投資的每期應(yīng)計(jì)利息收入，其差額即為每期債券溢價(jià)攤銷數(shù)，所以每期溢價(jià)攤銷數(shù)隨之逐期增加；在折價(jià)購(gòu)入債券的情況下，由于債券的賬面價(jià)值隨著債券折價(jià)的分?jǐn)偠黾�，因此所�?jì)算的應(yīng)計(jì)利息收入隨之逐期增加，債券投資的每期應(yīng)計(jì)利息收入大于每期按票面利率計(jì)算的利息，其差額即為每期債券折價(jià)攤銷數(shù)，所以每期折價(jià)攤銷數(shù)隨之逐期增加。
�。劾�4-3］乙企業(yè)2000年1月3日購(gòu)入B企業(yè)2000年1月1日發(fā)行的五年期債券，票面利率為12%，債券面值1000元。乙企業(yè)按1050元的價(jià)格購(gòu)入80張，另支付有關(guān)稅費(fèi)400元。該債券每年付息一次，最后一年還本金并付最后一次利息。假設(shè)乙企業(yè)按年計(jì)算利息。乙企業(yè)計(jì)提利息并按直線法攤銷溢價(jià)的賬務(wù)處理如下：
(1) 計(jì)算
初始投資成本 （80×1050）84000元
減：債券面值 （80×1000）80000元
債券溢價(jià) 4000元
(2) 賬務(wù)處理
借：長(zhǎng)期債權(quán)投資--債券投資（面值） 80000
--債券投資（溢價(jià)） 4000
投資收益--長(zhǎng)期債權(quán)費(fèi)用攤銷 400
貸：銀行存款 84400
上述賬務(wù)處理中，有關(guān)稅費(fèi)400元金額不大，所以直接計(jì)入投資收益；若金額較大，則計(jì)入投資成本。
(3) 年度終了計(jì)算利息并攤銷溢價(jià)（見表4-2）
表4-2 債券溢價(jià)攤銷表 單位：元
計(jì)息 應(yīng)收利息 利息收入 溢價(jià)攤銷 未攤銷溢價(jià) 面值和未攤銷溢價(jià)之和
日期 （1）=面值×票面利率 （2）=（1）-（3） （3）=4000/5 （4）=上一期（4）-（3） （5）=上一期（5）-（3）
2000.1 4000 84000
2000.12 9600 8800 800 3200 83200
2001.12 9600 8800 800 2400 82400
2002.12 9600 8800 800 1600 81600
2003.12 9600 8800 800 800 80800
2004.12 9600 8800 800 0 80000
合計(jì) 48000 44000 4000 - -
賬務(wù)處理如下：（每年相同）：
借：應(yīng)收利息 9600
貸：投資收益--債券利息收入 8800
長(zhǎng)期債權(quán)投資--債券投資（溢價(jià)） 800
�。�4）各年收到債券利息（除最后一次付息外）
借：銀行存款 9600
貸：應(yīng)收利息 9600
�。�5）到期還本并收到最后一次利息
借：銀行存款 89600
貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資--債券投資（面值） 80000
應(yīng)收利息 9600
�。劾}9］下列各項(xiàng)中，不會(huì)引起長(zhǎng)期債權(quán)投資賬面價(jià)值發(fā)生變化的是（�。�。
A.確認(rèn)債券利息收入進(jìn)行溢價(jià)攤銷
B.確認(rèn)債券利息收入進(jìn)行折價(jià)攤銷
C.對(duì)面值購(gòu)入、分期付息的債券確認(rèn)債券利息收入
D.對(duì)面值購(gòu)入、到期一次付息的債券確認(rèn)債券利息收入
答案：C
�。劾}10］某股份有限公司2004年4月1日，以982萬(wàn)元的價(jià)款購(gòu)入面值為1000萬(wàn)元的債券，進(jìn)行長(zhǎng)期投資。該債券系當(dāng)年1月1日發(fā)行，票面年利率為6％，期限為3年，到期一次還本付息。為購(gòu)買該債券，另發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)共計(jì)16.5萬(wàn)元(假定達(dá)到重要性要求)。該債券折價(jià)和相關(guān)費(fèi)用采用直線法攤銷。該債券投資當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)的投資收益為（�。┤f(wàn)元。
A.49.5
B.58.5
C.31.5
D.45
答案：A
解析：該債券投資的折價(jià)＝面值－（實(shí)際支付的價(jià)款-應(yīng)計(jì)利息）＝1000－（982－1000×6％×3/12）＝33萬(wàn)元，攤銷期為33個(gè)月，2004年底應(yīng)攤銷9萬(wàn)元，2004年底應(yīng)攤銷的相關(guān)費(fèi)用＝16.5÷33×9＝4.5萬(wàn)元，應(yīng)計(jì)利息＝1000×6％×9/12＝45萬(wàn)元，所以投資當(dāng)年應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝45＋9－4.5＝49.5萬(wàn)元。
四、可轉(zhuǎn)換公司債券的核算
持有可轉(zhuǎn)換公司債券的企業(yè)，可轉(zhuǎn)換公司債券在購(gòu)買以及轉(zhuǎn)換為股份之前，應(yīng)按一般債券投資進(jìn)行處理；當(dāng)企業(yè)行使轉(zhuǎn)換權(quán)利，將其持有的債券投資轉(zhuǎn)換為股份時(shí)，應(yīng)按其賬面價(jià)值減去收到的現(xiàn)金后的余額，作為股權(quán)投資的初始投資成本。
［例4-4］甲股份有限公司經(jīng)批準(zhǔn)于2002年1月1日發(fā)行五年期10000000元可轉(zhuǎn)換債券，債券票面利率為年利率6%，按面值發(fā)行（不考慮發(fā)行費(fèi)用），并由A企業(yè)全部購(gòu)買。債券發(fā)行一年后可轉(zhuǎn)換為股份，每100元轉(zhuǎn)普通股4股，股票面值1元。假如轉(zhuǎn)換日為2003年4月1日，可轉(zhuǎn)換債券的賬面價(jià)值10600000元（面值10000000元，應(yīng)計(jì)利息600000元），2003年1月1日至3月31日尚未計(jì)提利息。假如A 企業(yè)將債券全部轉(zhuǎn)換為股份，轉(zhuǎn)換后對(duì)甲公司財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策無(wú)重大影響，長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算。A企業(yè)有關(guān)賬務(wù)處理如下：
（1）購(gòu)買債券時(shí)
借：長(zhǎng)期債權(quán)投資--可轉(zhuǎn)換公司債券投資
�。▊嬷担 �10000000
貸：銀行存款 10000000
�。�2）按年計(jì)提利息
借：長(zhǎng)期債權(quán)投資--可轉(zhuǎn)換公司債券投資
�。☉�(yīng)計(jì)利息） 600000
貸：投資收益--債券利息收入 600000
�。�3）轉(zhuǎn)換為股份時(shí)，先計(jì)提利息
尚未計(jì)提利息=10000000×6%×3/12=150000（元）
借：長(zhǎng)期債權(quán)投資--可轉(zhuǎn)換公司債券投資
�。☉�(yīng)計(jì)利息） 150000
貸：投資收益--債券利息收入 150000
（4）轉(zhuǎn)換為股份
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--甲公司 10750000
貸：長(zhǎng)期債權(quán)投資--可轉(zhuǎn)換公司債券投資
�。嬷担 �10000000
--可轉(zhuǎn)換公司債券投資
�。☉�(yīng)計(jì)利息） 750000
五、其他長(zhǎng)期債權(quán)投資的核算 P78
六、長(zhǎng)期債權(quán)投資的處置 P79
處置長(zhǎng)期債權(quán)投資時(shí)，按實(shí)際取得的價(jià)款與長(zhǎng)期債權(quán)投資賬面價(jià)值的差額，作為當(dāng)期投資損益。
�。劾}11］甲公司2003年7月1日將其于2001年1月1日購(gòu)入的債券予以轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓價(jià)款為2100萬(wàn)元，該債券系2001年1月1日發(fā)行的，面值為2000萬(wàn)元，票面年利率為3%，到期一次還本利息，期限為3年。轉(zhuǎn)讓時(shí)，尚有未攤銷的折價(jià)12萬(wàn)元，2003年7月1日，該債券的減值準(zhǔn)備金額為25萬(wàn)，甲公司轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)債券實(shí)現(xiàn)的投資收益為（�。� 萬(wàn)元。(2004年考題)
A.-13
B.-37
C.-63
D.-87
答案：A
解析：甲公司轉(zhuǎn)讓該項(xiàng)債券實(shí)現(xiàn)的投資收益=2100-（2000+2000×3%×2.5-12-25）=-13萬(wàn)元
七、委托貸款的核算
（一）收回已沖減利息收入的利息時(shí)，沖減委托貸款本金，這主要是從謹(jǐn)慎性原則的角度考慮的。首先，前期的委托貸款應(yīng)收利息到期未收回，表明過(guò)去和未來(lái)利息收入的可收回性存在較大的不確定性，因而，委托貸款本金的可收回性也必然存在一定的不確定性；其次，收回已沖減利息收入的利息時(shí)沖減委托貸款本金，而不確認(rèn)委托貸款的投資收益，相當(dāng)于首先保證委托貸款本金的安全，如果將來(lái)本金能夠收回時(shí)，再確認(rèn)委托貸款的投資收益，體現(xiàn)了會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則。
（二）委托貸款利息不計(jì)提減值準(zhǔn)備
�。ㄈ┮蛭匈J款本金計(jì)提的減值準(zhǔn)備在"委托貸款"科目下核算，所以委托貸款的帳面余額和帳面價(jià)值相等。
�。劾�4-5］甲公司2004年7月1日委托銀行貸款給乙公司300萬(wàn)元，年利率為6%，貸款期限為2年，利息于每季度終了后15日支付。至2004年12月31日，甲公司尚未收到第三季度利息（甲公司于季末計(jì)提利息）。甲公司根據(jù)乙公司的財(cái)務(wù)狀況預(yù)計(jì)其本金的可收回金額為200萬(wàn)元。甲公司的財(cái)務(wù)處理如下：
�。�1）第三季度計(jì)提利息
300×6%×3/12=4.5(萬(wàn)元)
借：委托貸款--利息 45000
貸：投資收益--委托貸款利息收入 45000
�。�2）10月15日未收到利息，沖減已確認(rèn)的利息
借：投資收益--委托貸款利息收入 45000
貸：委托貸款--利息 45000
�。�3）年度終了，計(jì)提委托貸款本金減值準(zhǔn)備
借：投資收益--委托貸款減值 1000000
貸：委托貸款--計(jì)提的委托貸款
減值準(zhǔn)備 1000000
第四節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資
一、長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的確定
長(zhǎng)期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)當(dāng)按初始投資成本入帳。長(zhǎng)期股權(quán)投資取得時(shí)的初始投資成本，是指取得長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)支付的全部?jī)r(jià)款或放棄非現(xiàn)金資產(chǎn)的帳面價(jià)值，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用；不包括為取得長(zhǎng)期股權(quán)投資所發(fā)生的評(píng)估、審計(jì)、咨詢等費(fèi)用。
�。ㄒ唬┮袁F(xiàn)金購(gòu)入的長(zhǎng)期股權(quán)投資
以現(xiàn)金購(gòu)入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，按實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款(包括支付的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用)，作為初始投資成本；實(shí)際支付的價(jià)款中包含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，按實(shí)際支付的價(jià)款減去已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利后的差額，作為初始投資成本。
�。ǘ┢渌绞饺〉玫拈L(zhǎng)期股權(quán)投資
按相關(guān)準(zhǔn)則和制度的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
二、長(zhǎng)期股權(quán)投資核算的成本法
�。ㄒ唬┏杀痉ǖ母拍�?
�。ǘ┏杀痉ǖ倪m用
1.企業(yè)對(duì)被投資單位無(wú)控制、無(wú)共同控制且無(wú)重大影響的，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。通常情況下，企業(yè)對(duì)其他單位的投資占該單位有表決權(quán)資本總額的20％以下，通常認(rèn)為不具有重大影響。
2.被投資單位在嚴(yán)格的限制條件下經(jīng)營(yíng)，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。
�。ㄈ┏杀痉ǖ倪\(yùn)用
被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利，投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。企業(yè)確認(rèn)的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤(rùn)的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利超過(guò)上述數(shù)額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值。
“長(zhǎng)期股權(quán)投資”賬戶金額的確定比較復(fù)雜，具體作法是：當(dāng)投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)大于投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)時(shí)，其差額即為累積沖減投資成本的金額，然后再根據(jù)前期已累積沖減的投資成本調(diào)整本期應(yīng)沖減或恢復(fù)的投資成本；當(dāng)投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)小于或等于投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)時(shí)，若前期存有尚未恢復(fù)的投資成本，則首先將尚未恢復(fù)數(shù)額全額恢復(fù)，然后再確認(rèn)投資收益。
�。劾}12］甲企業(yè)2003年1月1日，以銀行存款購(gòu)入C公司10%的股份，并準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有，采用成本法核算。C公司于2003年5月2日宣告分派2002年度的現(xiàn)金股利100000元，C公司2003年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)400000元。2003年5月2日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)投資企業(yè)按投資持股比例計(jì)算的份額應(yīng)沖減投資成本。
會(huì)計(jì)分錄為：
借：應(yīng)收股利 10000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--C公司 10000
（1）若2004年5月1日C公司宣告分派現(xiàn)金股利300000元
應(yīng)收股利=300000×10%=30000元
應(yīng)收股利累積數(shù)=100000×10%＋300000×10%=40000元
投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)=0＋400000×10%=40000元
因應(yīng)收股利累積數(shù)等于投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)，所以應(yīng)將原沖減的投資成本 10000恢復(fù)。
會(huì)計(jì)分錄為：
借：應(yīng)收股利 30000
長(zhǎng)期股權(quán)投資-C公司 10000
貸：投資收益 40000
�。�2）若C公司2004年5月1日宣告分派現(xiàn)金股利450000元
應(yīng)收股利=450000×10%=45000元
應(yīng)收股利累積數(shù)=100000×10%＋450000×10%=55000元
投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)=0＋400000×10%=40000元
累計(jì)沖減投資成本的金額為15000元（55000-40000），因已累積沖減投資成本10000元，所以本期應(yīng)沖減投資成本5000元。
會(huì)計(jì)分錄為：
借：應(yīng)收股利 45000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-C公司 5000
投資收益 40000
（3）若C公司2004年5月1日宣告分派現(xiàn)金股利360000元
應(yīng)收股利=360000×10%=36000元
應(yīng)收股利累積數(shù)=100000×10%＋360000×10%=46000元
投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)=0＋400000×10%=40000元
累計(jì)沖減投資成本的金額為6000元（46000-40000），因已累積沖減投資成本10000元，所以本期應(yīng)恢復(fù)投資成本4000元。
會(huì)計(jì)分錄為：
借：應(yīng)收股利 36000
長(zhǎng)期股權(quán)投資-C公司 4000
貸：投資收益 40000
�。�4）若2004年5月1日C公司宣告分派現(xiàn)金股利200000元
應(yīng)收股利=200000×10%=20000元
應(yīng)收股利累積數(shù)=100000×10%＋200000×10%=30000元
投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)=0＋400000×10%=40000元
因應(yīng)收股利累積數(shù)小于投資后應(yīng)得凈利累積數(shù)，所以應(yīng)將原沖減的投資成本10000元恢復(fù)。注意這里只能恢復(fù)投資成本10000元，不能盲目代公式恢復(fù)投資成本20000元。
會(huì)計(jì)分錄為：
借：應(yīng)收股利 20000
長(zhǎng)期股權(quán)投資-C公司 10000
貸：投資收益 30000
�。劾�4-6］甲企業(yè)2003年4月2日購(gòu)入C公司股份50000股，每股價(jià)格12。12元，另支付相關(guān)稅費(fèi)3200元。甲企業(yè)的投資占C公司有表決權(quán)資本的3％，并準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有。C公司于2003年5月2日宣告分派2002年度的現(xiàn)金股利，每股0。2元。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：
�。�1）計(jì)算初始投資成本
成交價(jià)（50000×12.12）606000
加：稅費(fèi) 3200
初始投資成本 609200
（2）購(gòu)入時(shí)
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--C公司 609200
貸：銀行存款 609200
�。�3）C公司宣告分派股利
借：應(yīng)收股利 （50000×0.2）10000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--C公司 10000
�。劾�4-7］甲公司于2003年1月1日以銀行存款購(gòu)入 C公司10％的股份，并準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有。初始投資成本110000元，采用成本法核算。C公司于2003年5月2日宣告分派2002年度的現(xiàn)金股利100000元。假設(shè)C公司于2003年1月1日股東權(quán)益合計(jì)為1200000元。其中股本為1000000元，未分配利潤(rùn)為200000元。2003年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)400000元；2004年5月1日宣告分派股利300000元。
甲公司的賬務(wù)處理如下：
�。�1）2003年1月1日投資時(shí)：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--C公司 110000
貸：銀行存款 110000
（2）2003年5月2日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)
借：應(yīng)收股利 10000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--C公司 10000
�。�3）2004年5月1日宣告發(fā)放現(xiàn)金股利時(shí)
應(yīng)沖減初始投資成本的金額＝（投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利400000－投資后至上年末至被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益400000）×投資企業(yè)的持股比例10％－投資企業(yè)已沖減的初始投資成本10000＝－10000（元）
應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤(rùn)或現(xiàn)金股利（300000×10％）－應(yīng)沖減初始投資成本的金額（－10000）＝40000（元）
借：應(yīng)收股利 30000
長(zhǎng)期股權(quán)投資--C公司 10000
貸：投資收益--股利收入 40000
（4）假設(shè)上述C公司于2004年5月1日分派現(xiàn)金股利450000元，按前述公式計(jì)算確認(rèn)投資收益或沖減初始投資成本的金額如下：
應(yīng)沖減初始投資成本的金額
＝［（100000＋450000）－400000］×10％－10000
�。�5000（元）
應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝450000×10%-5000=40000(元)
借：應(yīng)收股利 45000
貸：投資收益--股利收入 40000
長(zhǎng)期股權(quán)投資--C公司 5000
三、長(zhǎng)期股權(quán)投資的權(quán)益法（重點(diǎn)）
�。ㄒ唬�(quán)益法的概念
權(quán)益法是指投資最初以投資成本計(jì)價(jià)的，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。
�。ǘ�(quán)益法的適用
企業(yè)對(duì)被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的，長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。通常情況下，企業(yè)對(duì)其他單位的投資占該單位有表決權(quán)資本總額的20％或20％以上，或雖投資不足20％但具有重大影響的，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。
1.控制是指有權(quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策 �？刂剖菑亩恐v，投資持股比例要在50％以上。從定性上講，如果持股比例沒(méi)有達(dá)到50％，但實(shí)質(zhì)上達(dá)到控制的，也應(yīng)算為控制。
2.共同控制是指按合同約定，對(duì)某項(xiàng)經(jīng)s濟(jì)活動(dòng)所共有的控制。這里的“共同控制”僅指共同控制實(shí)體，不包括共同控制經(jīng)營(yíng)、共同控制財(cái)產(chǎn)等。
3.重大影響是指對(duì)一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策有參與和決策的權(quán)利，但并不決定這些政策，從定量上講，持股比例大于或等于20％，小于或等于50％。從定性上講，沒(méi)有達(dá)到20％，但實(shí)質(zhì)上達(dá)到重大影響的，也算重大影響。一是在被投資單位的董事會(huì)或類似的權(quán)利機(jī)構(gòu)中派有代表，第二是參與被投資單位的政策制定過(guò)程。第三是被投資單位派出管理人員 ，第四是依賴投資企業(yè)的技術(shù)資料。
4.投資企業(yè)和被投資單位不再具有控制或重大影響時(shí)，投資企業(yè)對(duì)被投資單位的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)終止采用權(quán)益法。有以下幾個(gè)方面：第一是投資企業(yè)由于減少投資而對(duì)被投資單位不再具有控制、共同控制和重大影響的，但仍部分或全部保留對(duì)被投資單位的投資；第二是被投資單位已宣告破產(chǎn)，或以法律程序進(jìn)行清理整頓；第三，原采用權(quán)益法核算時(shí)，被投資單位的資金轉(zhuǎn)移能力等并未受到限制；但期后因故使被投資單位處于嚴(yán)格的限制條件下經(jīng)營(yíng)，而使其資金轉(zhuǎn)移能力等受到限制。
�。ㄈ�(quán)益法的運(yùn)用
在權(quán)益法下，長(zhǎng)期股權(quán)投資核算應(yīng)設(shè)置四個(gè)三級(jí)明細(xì)科目，即：
長(zhǎng)期股權(quán)投資－XX公司（投資成本）
�。ü蓹�(quán)投資差額）
�。〒p益調(diào)整）
�。ü蓹�(quán)投資準(zhǔn)備）
在理解這部分內(nèi)容時(shí)，可從四個(gè)三級(jí)明細(xì)科目入手，掌握每個(gè)明細(xì)科目的涵義及應(yīng)注意的問(wèn)題�！巴顿Y成本”和“股權(quán)投資差額”兩個(gè)明細(xì)科目核算的是投資企業(yè)投資時(shí)采用權(quán)益法核算或由成本法改為權(quán)益法時(shí)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)；“損益調(diào)整”明細(xì)科目核算的投資企業(yè)采用權(quán)益法核算后對(duì)被投資單位盈虧和被投資單位宣告現(xiàn)金股利進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)；“股權(quán)投資準(zhǔn)備”明細(xì)科目核算的是投資企業(yè)采用權(quán)益法后對(duì)被投資單位資本公積的變動(dòng)影響被投資單位所有者權(quán)益變動(dòng)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)。
1.“投資成本”明細(xì)賬金額
＝投資時(shí)被投資單位所有者權(quán)益×投資方投資持股比例
2.“股權(quán)投資差額”明細(xì)賬金額的確定及股權(quán)投資差額核算應(yīng)注意的問(wèn)題
股權(quán)投資差額=初始投資成本－投資時(shí)被投資單位所有者權(quán)益×投資方投資持股比例
應(yīng)注意的問(wèn)題有：股權(quán)投資差額應(yīng)分期平均攤銷，計(jì)入損益。
① 合同規(guī)定了投資期限的，按投資期限攤銷
�、� 沒(méi)有規(guī)定投資期限的，按不超過(guò)10年（含10年）的期限攤銷；初始投資成本低于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的差額，記入“資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目。
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-XX公司（投資成本）
貸：銀行存款等
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-XX公司（股權(quán)投資差額）（借方差額）
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-XX公司（投資成本）
或：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-XX公司（投資成本）
貸：資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備（貸方差額）
�。劾�4－8］甲公司于2004年4月1日以480000元投資B企業(yè)普通股，占B企業(yè)普通股的 20％，并對(duì)B企業(yè)有重大影響。甲公司按權(quán)益法核算，對(duì)B企業(yè)的投資，并按10年攤銷股權(quán)投資差額。 B企業(yè)2003年度所有者權(quán)益變動(dòng)如表：4－3所示
日期 項(xiàng)目 金額
2003年1月1日 股本 900000
資本公積－資本溢價(jià) 100000
盈余公積 100000
未分配利潤(rùn) 100000
3月20日 分配現(xiàn)金股利 100000
8月1日 現(xiàn)金增資 200000
12月31日 全年凈利潤(rùn) 400000
其中：1－3月份凈利潤(rùn) 100000
2003年12月31日 所有者權(quán)益合計(jì) 200000
甲公司的賬務(wù)處理如下：
（1）投資時(shí)
B企業(yè)所有者權(quán)益
�。�900000＋100000＋400000＋100000－100000＋100000
�。�1500000（元）
甲公司應(yīng)享有B企業(yè)所有者權(quán)益的份額＝1500000×20％
�。�300000（元）
投資成本與應(yīng)享有B企業(yè)所有者權(quán)益份額之間的差額
＝480000－300000＝180000（元）
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（投資成本） 480000
貸：銀行存款 480000
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（股權(quán)投資差額） 180000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（投資成本） 180000
�。�2）攤銷股權(quán)投資差額
股權(quán)投資差額按10年攤銷，每年攤銷18000元，2003年應(yīng)攤銷13500元：
借：投資收益--股權(quán)投資差額攤銷 13500
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（股權(quán)投資差額） 13500
在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，與追加投資相關(guān)的股權(quán)投資差額的處理如下：
（1）初次投資時(shí)為股權(quán)投資借方差額，追加投資時(shí)也為股權(quán)投資借方差額
應(yīng)根據(jù)初次投資、追加投資產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額，分別按規(guī)定的攤銷年限攤銷。如果追加投資形成的股權(quán)投資借方差額金額較小，可并入原來(lái)未攤銷完畢的股權(quán)投資差額，按剩余年限一并攤銷。
�。劾}13］安國(guó)公司2004年1月1日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入甲公司20%的股份，投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額為200萬(wàn)元，2005年1月1日安國(guó)公司又從證券市場(chǎng)上購(gòu)入甲公司30%的股份，追加投資時(shí)產(chǎn)生股權(quán)投資借方差額90萬(wàn)元。假定股權(quán)投資差額按10年攤銷。
安國(guó)公司2005年股權(quán)投資差額攤銷=200÷10+90÷10=29（萬(wàn)元）
借：投資收益 29
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-甲公司（股權(quán)投資差額） 29
若安國(guó)公司將追加投資形成的股權(quán)投資借方差額并入原來(lái)未攤銷完畢的股權(quán)投資差額
安國(guó)公司2005年股權(quán)投資差額攤銷=（200-200÷10+90）÷9=30（萬(wàn)元）
借：投資收益 30
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--甲公司（股權(quán)投資差額） 30
�。�2）初次投資時(shí)為股權(quán)投資借方差額，追加投資時(shí)為股權(quán)投資貸方差額
追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額超過(guò)尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的部分，計(jì)入資本公積（股權(quán)投資準(zhǔn)備）。企業(yè)應(yīng)按追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額的金額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資--××單位（投資成本）”科目，按照尚未攤銷完畢的該項(xiàng)股權(quán)投資借方差額的余額，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資--××單位（股權(quán)投資差額）”科目，按其差額，貸記“資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)”科目。
如果追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額小于或等于初次投資時(shí)產(chǎn)生的尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，以追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額為限沖減尚未攤銷完畢的股權(quán)投資借方差額的余額，未沖減完畢的部分按規(guī)定年限繼續(xù)攤銷。企業(yè)應(yīng)按在追加投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額的金額，借記“長(zhǎng)期股權(quán)投資--××單位（投資成本）”科目，貸記“長(zhǎng)期股權(quán)投資--××單位(股權(quán)投資差額）"科目。
�。劾}14］安國(guó)公司2003年1月1日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入乙公司20%的股份，投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額為100萬(wàn)元，2004年1月1日安國(guó)公司又從證券市場(chǎng)上購(gòu)入乙公司30%的股份，追加投資時(shí)產(chǎn)生股權(quán)投資貸方差額110萬(wàn)元。假定股權(quán)投資差額按10年攤銷。
2004年1月1日股權(quán)投資差額借方余額=100-100÷10=90（萬(wàn)元）
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-乙公司（投資成本） 110
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-乙公司（股權(quán)投資差額） 90
資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備 20
若安國(guó)公司追加投資時(shí)產(chǎn)生股權(quán)投資貸方差額45萬(wàn)元，安國(guó)公司賬務(wù)處理如下2004年1月1日追加投資時(shí)：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--乙公司（投資成本） 45
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--乙公司（股權(quán)投資差額） 45
2004年攤銷股權(quán)投資差額=45÷9=5（萬(wàn)元）
借：投資收益 5
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--乙公司（股權(quán)投資差額） 5
（3）初次投資時(shí)為股權(quán)投資貸方差額，追加投資時(shí)為股權(quán)投資借方差額
如果借方差額是在原來(lái)的貸方資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備范圍之內(nèi)的，肯定把資本公積沖一部分，留下一個(gè)資本公積就留一個(gè)貸方差額。如果借方差額比原來(lái)的資本公積還多，則把資本公積全沖掉。剩余的留下一個(gè)借方差額。
�。劾}15］安國(guó)公司2004年1月1日從證券市場(chǎng)上購(gòu)入丙公司20%的股份，投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額為100萬(wàn)元，2005年1月1日安國(guó)公司又從證券市場(chǎng)上購(gòu)入丙公司30%的股份，追加投資時(shí)產(chǎn)生股權(quán)投資借方差額160萬(wàn)元。假定股權(quán)投資差額按10年攤銷。
2005年1月1日，安國(guó)公司賬務(wù)處理如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-丙公司（股權(quán)投資差額） 60
資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備 100
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-丙公司（投資成本） 160
2005年攤銷股權(quán)投資差額：
借：投資收益 6
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-丙公司（股權(quán)投資差額） 6
若安國(guó)公司追加投資時(shí)產(chǎn)生股權(quán)投資借方差額60萬(wàn)元，安國(guó)公司賬務(wù)處理如下：
借：資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備 60
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-丙公司（投資成本） 60
�。劾�4-9］2002年1月1日甲公司以5800000元追加投資，購(gòu)入乙公司發(fā)行在外普通股股票的30％。產(chǎn)生股權(quán)投資借方差額460000元，假定甲公司初始對(duì)乙公司投資時(shí)產(chǎn)生股權(quán)投資貸方差額124000元，股權(quán)投資借方差額按10年攤銷，不考慮其他因素，則甲公司追加投資時(shí)有關(guān)股權(quán)投資時(shí)差額的賬務(wù)處理如下：
�。�1）2002年1月1日追加投資
借：資本公積 --股權(quán)投資準(zhǔn)備 124000
長(zhǎng)期股權(quán)投資--乙公司（股權(quán)投資差額） 336000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--乙公司（投資成本） 460000
�。�2）2002年12月31日攤銷股權(quán)投資借方差額
借：投資收益--股權(quán)投資差額攤銷 33600
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--乙公司（股權(quán)投資差額） 33600
3.“損益調(diào)整”明細(xì)賬金額的確定及核算時(shí)應(yīng)注意的問(wèn)題
投資企業(yè)采用權(quán)益法核算后，因被投資單位盈虧和宣告現(xiàn)金股利影響其所有者權(quán)益變動(dòng)，投資企業(yè)按投資持股比例計(jì)算的份額通過(guò)“損益調(diào)整”明細(xì)科目核算（但若被投資單位宣告的現(xiàn)金股利屬于投資企業(yè)投資之前實(shí)現(xiàn)的盈余，則投資企業(yè)應(yīng)通過(guò)“投資成本”明細(xì)科目核算。
�。�1）被投資單位發(fā)生盈利：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-XX公司（損益調(diào)整）
貸：投資收益
�。�2）被投資單位發(fā)生虧損：
借：投資收益
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-XX公司（損益調(diào)整）
�。�3）被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利：
借：應(yīng)收股利
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-XX公司（損益調(diào)整）
或：借：應(yīng)收股利
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-XX公司（投資成本）（被投資單位宣告的現(xiàn)金股利屬于投資企業(yè)投資之前實(shí)現(xiàn)的盈余）
�。劾�4-10］甲企業(yè)于2002年1月2日以現(xiàn)金900000元向H企業(yè)進(jìn)行長(zhǎng)期投資，甲企業(yè)的投資占 H企業(yè)有表決權(quán)資本的70％。其投資成本與應(yīng)享有H企業(yè)所有者權(quán)益份額相等。2002年H企業(yè)全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)550000元。2003年2月宣告分派現(xiàn)金股利350000元。2003年H企業(yè)全年凈虧損2100000元。2004年H企業(yè)全年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)850000元，假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)，甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：
�。�1）投資時(shí)：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－H企業(yè)（投資成本） 900000
貸：銀行存款 900000
�。�2）2002年12月31日確認(rèn)投資收益
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－H企業(yè)（損益調(diào)整）（550000×70％）385000
貸：投資收益 --股權(quán)投資收益 385000
2002年末長(zhǎng)期股權(quán)投資企業(yè)H企業(yè)科目的賬面余額900000+385000=1285000（元）
�。�3）2003年宣告分派股利：
借：應(yīng)收股利--H企業(yè) （350000×70％） 245000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--H企業(yè)（損益調(diào)整） 245000
宣告分派股利后“長(zhǎng)期股權(quán)投資--H企業(yè)”科目的賬面余額為
�。�1285000－245000＝104000（元）
�。�4）2003年12月31日確認(rèn)虧損
可減少“長(zhǎng)期股權(quán)投資--H企業(yè)”賬面余額為104000
借：投資收益--股權(quán)投資損失 1040000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--H企業(yè)（損益調(diào)整） 1040000
�。�5）2004年12月31日
可恢復(fù)“長(zhǎng)期股權(quán)投資--H企業(yè)”科目的賬面價(jià)值＝850000×70％－430000＝165000（元）
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--H企業(yè)（損益調(diào)整） 165000
貸：投資收益--股權(quán)投資收益 165000
如果被投資單位H企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)數(shù)額只有10萬(wàn)，按70％計(jì)算，只有7萬(wàn)。43萬(wàn)－7萬(wàn)＝36萬(wàn)。因此投資企業(yè)不能對(duì)損益調(diào)整作分錄。
應(yīng)注意的問(wèn)題有：
在計(jì)算應(yīng)享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)時(shí)，應(yīng)扣除不能由投資企業(yè)享有的凈利潤(rùn)部分。如中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)可以提取一定比例的職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金，提取后就轉(zhuǎn)入流動(dòng)負(fù)債，不再是所有者權(quán)益的內(nèi)容，因此，投資單位不能對(duì)此進(jìn)行損益調(diào)整。
�。劾�4-11］甲公司及外商投資企業(yè)，并且是A公司的子公司，A公司的投資占甲公司股份的60％，甲公司2002年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)50萬(wàn)。按公司章程規(guī)定，應(yīng)按凈利潤(rùn)的5％計(jì)提職工獎(jiǎng)勵(lì)及福利基金。A公司的賬務(wù)處理如下：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--甲公司（損益調(diào)整） 285000
貸：損益收益--股權(quán)投資收益 285000
投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，除投資企業(yè)對(duì)被投資單位有其他額外的責(zé)任（如提供擔(dān)保）以外，一般以投資賬面價(jià)值減記至零為限，如果以后各期被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)，投資企業(yè)應(yīng)在計(jì)算的收益分享額超過(guò)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額以后，按超過(guò)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額的金額，恢復(fù)投資的賬面價(jià)值。
被投資單位發(fā)生虧損，就是在長(zhǎng)期股權(quán)投資xx公司損益調(diào)整明細(xì)科目在貸方作記錄。
4.“股權(quán)投資準(zhǔn)備”明細(xì)科目
這個(gè)明細(xì)科目核算的是被投資單位資本公積的變動(dòng)影響的被投資單位所有者權(quán)益的變動(dòng)，投資單位按持股比例調(diào)整的數(shù)額。
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-XX公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）
貸：資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備
若將長(zhǎng)期股權(quán)投資出售，則應(yīng)將“資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目金額轉(zhuǎn)入“資本公積-其他資本公積”科目。
［例4-12］甲公司對(duì)乙公司的投資占乙公司資本的70％。2002年12月乙公司接受其他單位捐贈(zèng)的設(shè)備一臺(tái)，價(jià)值為12萬(wàn)元。預(yù)計(jì)使用年限為4年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。乙公司2005年12月出售該設(shè)備，收入為6萬(wàn)元，假定甲公司和乙公司適用的所得稅稅率為33％。接受捐贈(zèng)設(shè)備價(jià)值一次性計(jì)入應(yīng)納稅所得額。乙公司歷年實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)總額均為500萬(wàn)元。除上述接受捐贈(zèng)設(shè)備需要接受納稅調(diào)整外，無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。甲公司和乙公司的賬務(wù)處理如下：
（1）乙公司的賬務(wù)處理
2002年接受捐贈(zèng)設(shè)備
借：固定資產(chǎn) 200000
貸：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值 200000
1)2002年度應(yīng)交所得稅
�。�500＋20）×33％＝117.6（萬(wàn)元）。其中，接受捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值應(yīng)交的所得稅為6.6萬(wàn)元。
借：待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值 200000
所得稅 �。�1716000－66000）1650000
貸：應(yīng)交稅金--應(yīng)交所得稅 1716000
資本公積--接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備（200000－66000）134000
2）2005年出售該設(shè)備
借：固定資產(chǎn)清理 50000
累計(jì)折舊 150000
貸：固定資產(chǎn) 200000
借：銀行存款 60000
貸：固定資產(chǎn)清理 60000
借：固定資產(chǎn)清理 10000
貸：營(yíng)業(yè)外收入--處置固定資產(chǎn)凈收益 10000
借：資本公積--接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備 134000
貸：資本公積----其他資本公積 134000
�。�2）甲公司的賬務(wù)處理
2002年乙公司接受捐贈(zèng)設(shè)備
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--乙公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備） 93800
貸：資本公積---股權(quán)投資準(zhǔn)備 93800
2005年乙公司處置接受捐贈(zèng)設(shè)備
甲公司不進(jìn)行賬務(wù)處理
5.其他應(yīng)注意的問(wèn)題
�。�1）投資企業(yè)投資后，因被投資企業(yè)的各種原因，如會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)差錯(cuò)等，按照會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的規(guī)定而調(diào)整前期留存收益的，投資企業(yè)也應(yīng)按相關(guān)期間的持股比例計(jì)算調(diào)整留存收益，通過(guò)“長(zhǎng)期股權(quán)投資――XX公司（損益調(diào)整）”明細(xì)科目核算；如果被投資單位調(diào)整前期資本公積的，投資企業(yè)應(yīng)按投資持股比例調(diào)整資本公積，通過(guò)“長(zhǎng)期股權(quán)投資――XX公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）”明細(xì)科目和“資本公積――股權(quán)投資準(zhǔn)備”明細(xì)科目核算。如果被投資單位的上述變更產(chǎn)生于投資前，并將累積影響數(shù)調(diào)整投資前留存收益的，投資企業(yè)應(yīng)按投資持股比例調(diào)“長(zhǎng)期股權(quán)投資――XX公司（投資成本）”科目和“長(zhǎng)期股權(quán)投資――XX公司（股權(quán)投資差額）”明細(xì)科目的金額。
如果在投資后被投資單位僅就所有者權(quán)益各項(xiàng)目所作調(diào)整，并不影響所有者權(quán)益總額的變化，則長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值保持不變。此時(shí)涉及明細(xì)科目的，在長(zhǎng)期股權(quán)投資各明細(xì)科目中應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整。
�。劾}16］A公司2003年1月1日起對(duì)B公司投資，擁有B公司40%股權(quán)并采用權(quán)益法核算，2004年被投資單位發(fā)現(xiàn)2002年度重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)并追溯調(diào)整而影響損益，投資企業(yè)以下做法正確的有（ ）。
A．調(diào)整“長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（損益調(diào)整）”科目
B．調(diào)整“長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（投資成本）”科目
C．調(diào)整“長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）”科目
D．調(diào)整“長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（股權(quán)投資差額）”科目
答案：BD
�。劾}17］A股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱A公司）于1998年1月3日以貨幣資金投資500萬(wàn)元，取得B公司40％的股權(quán)，并對(duì)B公司具有重大影響。B公司成立于1997年1月1日；至1998年1月 1日，其股東權(quán)益為1250萬(wàn)元，其中股本為 1000萬(wàn)元，盈余公積為250萬(wàn)元。
1999年12月31日，B公司按照相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備并追溯調(diào)整。因追溯調(diào)整影響凈利潤(rùn)的數(shù)額：1997年度為-120萬(wàn)元，1998年度為-60萬(wàn)元。B公司將其中的15％調(diào)整了盈余公積（其中10％為法定盈余公積，5％為法定公益金），其余調(diào)整了未分配利潤(rùn)。
B公司1998年度追溯調(diào)整前的賬面凈利潤(rùn)為200萬(wàn)元，1999年度計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備后的凈利潤(rùn)為-100萬(wàn)元。
A公司對(duì)股權(quán)投資差額按10年平均攤銷。
A公司的利潤(rùn)分配方法為：按凈利潤(rùn)的10％提取法定盈余公積，按凈利潤(rùn)的5％提取法定公益金，其余作為未分配利潤(rùn)。
要求：
�。�1）編制A公司1998年相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。
�。�2）編制A公司1999年相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄。
（不考慮所作分錄對(duì)所得稅、期末結(jié)轉(zhuǎn)損益類科目的影響。涉及長(zhǎng)期股權(quán)投資、利潤(rùn)分配和盈余公積時(shí)，應(yīng)寫出相關(guān)明細(xì)科目。答案中的金額單位用萬(wàn)元表示）
解析：
（1）1998年A公司應(yīng)編制會(huì)計(jì)分錄：
�、儆涗泴�(duì)B公司的投資
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－B 公司（投資成本） 500
貸：銀行存款 500
②按權(quán)益法確認(rèn)1998年度的投資收益
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－B公司（損益調(diào)整） 80（200×40％）
貸：投資收益－股權(quán)投資收益 80
�。�2）1999年A公司應(yīng)編制以下會(huì)計(jì)分錄：
①根據(jù)B公司追溯調(diào)整結(jié)果調(diào)賬
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－B公司（股權(quán)投資差額）48（120×40％）
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資－B公司（投資成本） 48
此項(xiàng)被投資單位追溯調(diào)整影響的是投資時(shí)點(diǎn)（98年1月3日）之前的留存收益，投資企業(yè)應(yīng)調(diào)整“投資成本”和“股權(quán)投資差額”明細(xì)賬。
借：利潤(rùn)分配－未分配利潤(rùn) 20.4
盈余公積－法定盈余公積 2.4
�。ǘü娼� 1.2
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資－B公司（損益調(diào)整） 24
此項(xiàng)被投資單位追溯調(diào)整影響的是投資時(shí)點(diǎn)（98年1月3日）之后的留存收益，投資企業(yè)應(yīng)調(diào)整“損益調(diào)整”明細(xì)賬。
②1998年攤銷的股權(quán)投資差額調(diào)整年初數(shù)：
借：利潤(rùn)分配－未分配利潤(rùn) 4.08
盈余公積－法定盈余公積 0.48
盈余公積－法定公益金 0.24
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資－B公司（股權(quán)投資差額） 4.8
1999年攤銷股權(quán)投資差額：
借：投資收益－股權(quán)投資差額攤銷 4.8
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資－B公司（股權(quán)投資差額） 4.8
�、郯礄�(quán)益法確認(rèn)1999年度的投資收益
借：投資收益－股權(quán)投資收益 40
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資－B公司（損益調(diào)整） 40
�。劾�4-13］A企業(yè)2001年起擁有B企業(yè)股權(quán)的65％。2003年B企業(yè)發(fā)現(xiàn)2002年度的重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)計(jì)900000元，未作為費(fèi)用計(jì)入損益，其累積影響凈利潤(rùn)的數(shù)額為603000元，B企業(yè)將其中的15％調(diào)整了盈余公積（其中，10％調(diào)整了法定盈余公積；5％調(diào)整了法定公益金）其余調(diào)整未分配利潤(rùn)。假定A企業(yè)和B企業(yè)適用的所得稅稅率相同，不考慮其他因素。A企業(yè)的賬務(wù)處理如下：
借：以前年度損益調(diào)整 9603000*65%)391950
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（損益調(diào)整） 391950
借：利潤(rùn)分配--未分配利潤(rùn) 333157.50
盈余公積--法定盈余公積 39195
--法定公益金 19597.50
貸：以前年度損益調(diào)整 391950
四、成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換
�。ㄒ唬�(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法
當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資單位的持股比例下降，或其他原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有控制、共同控制和重大影響時(shí)，應(yīng)終止采用權(quán)益法，改按成本法核算。投資企業(yè)應(yīng)在終止采用權(quán)益法時(shí)，按長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為新的投資成本，與該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資有關(guān)的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目，不作任何處理。其后，被投資單位宣告利潤(rùn)或現(xiàn)金股利時(shí)，屬于已記入長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的部分，作為新的投資成本的收回，沖減投資成本。
�。劾�4-14］甲公司1999年對(duì)乙公司投資，占乙公司注冊(cè)資本的20％。乙公司的其他股份分別由其他四個(gè)企業(yè)平均持有。甲公司按權(quán)益法核算對(duì)乙公司的投資，至2000年12月31日，甲公司對(duì)乙公司投資的賬面價(jià)值為300萬(wàn)元，其中，投資成本200萬(wàn)元，損益調(diào)整100萬(wàn)元。2001年1月５日，乙公司的某一股東Ａ企業(yè)收購(gòu)了除甲公司以外的其他投資者對(duì)乙公司的股份，同時(shí)以160萬(wàn)元收購(gòu)了甲公司對(duì)乙公司投資的50％。自此，Ａ企業(yè)持有乙公司90％的股份，并控制乙公司。甲公司持有乙公司10％的股份，并失去影響力。為此，甲公司改按成本法核算。2001年3月1日，乙公司宣告分派2000年度的現(xiàn)金股利，甲公司可獲得現(xiàn)金股利30萬(wàn)元。甲公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下：
�。�1）出售10％股權(quán)
借：銀行存款 1600000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資----乙公司（投資成本） 1000000
----乙公司（損益調(diào)整） 500000
投資收益 100000
（2）出售部分股權(quán)后投資的賬面價(jià)值=3000000-1500000
=1500000元
新的投資成本=1500000元
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資---乙公司 1500000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資---乙公司（投資成本） 1000000
---乙公司（損益調(diào)整） 500000
�。�3）2001年3月1日，乙公司分派2000年度的現(xiàn)金股利，甲公司可獲得現(xiàn)金股利30萬(wàn)元，由于乙公司分派的現(xiàn)金股利屬于甲公司采用成本法前實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的分配額，該部分分配額已計(jì)入甲公司對(duì)乙公司投資的賬面價(jià)值，因此，甲公司應(yīng)作為沖減投資賬面價(jià)值處理。
借：應(yīng)收股利 300000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資---乙公司 300000
�。劾}18］安國(guó)公司2001年對(duì)D公司投資，占D公司注冊(cè)資本的20%。D公司的其他股份分別由其他四個(gè)企業(yè)平均持有。安國(guó)公司按權(quán)益法核算對(duì)D公司的投資，至2004年12月31日，安國(guó)公司對(duì)D公司投資的賬面價(jià)值為600萬(wàn)元，其中，投資成本400萬(wàn)元，股權(quán)投資差額為60萬(wàn)元，損益調(diào)整100萬(wàn)元，股權(quán)投資準(zhǔn)備40萬(wàn)元。2005年1月1日，D公司的某一股東甲公司收購(gòu)了除D公司以外的其他投資者對(duì)D公司的股份，同時(shí)以320萬(wàn)元收購(gòu)了安國(guó)公司持有D公司10%的股份，至此，甲公司持有D公司90%的股份，并控制D公司，安國(guó)公司改按成本法核算。2005年3月2日，D公司宣告2004年度的現(xiàn)金股利，安國(guó)公司可獲得現(xiàn)金股利60萬(wàn)元。
安國(guó)公司的賬務(wù)處理如下：
�。�1）出售10%股權(quán)
借：銀行存款 320
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-D公司（投資成本） 200
�。ü蓹�(quán)投資差額） 30
�。〒p益調(diào)整） 50
（股權(quán)投資準(zhǔn)備） 20
投資收益 20
借：資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備 20
貸：資本公積-其他資本公積 20
�。�2）出售部分股權(quán)后投資的賬面價(jià)值=600-300=300萬(wàn)元
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-D公司 300
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-D公司（投資成本） 200
（股權(quán)投資差額）30
�。〒p益調(diào)整） 50
（股權(quán)投資準(zhǔn)備）20
�。�3）2005年3月2日，D公司分派2004年現(xiàn)金股利
借：應(yīng)收股利 60
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-D公司 60
�。ǘ┏杀痉ㄞD(zhuǎn)為權(quán)益法
當(dāng)投資企業(yè)對(duì)被投資單位的持股比例增加，或其他原因?qū)Ρ煌顿Y單位具有控制、共同控制和重大影響時(shí)，應(yīng)終止采用成本法，改按權(quán)益法核算。投資企業(yè)應(yīng)在終止采用成本法時(shí)，按追溯調(diào)整后長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額（不含股權(quán)投資差額）加上追加投資成本作為初始投資成本，并以此為基礎(chǔ)計(jì)算追加投資后的股權(quán)投資差額。
�。劾�4-15］A企業(yè)于2002年1月2日以520000元購(gòu)入B企業(yè)實(shí)際發(fā)行在外股數(shù)的10%，另支付2000元稅費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，A企業(yè)采用成本法核算此項(xiàng)投資。2002年5月2日B企業(yè)宣告分派現(xiàn)金股利。A企業(yè)可獲得現(xiàn)金股利40000元。2003年1月2日A企業(yè)再以1800000元購(gòu)入B企業(yè)實(shí)際發(fā)行在外股數(shù)的25%，另支付9000元的稅費(fèi)，至此，持股比例達(dá)到35％，改改用權(quán)益法核算此項(xiàng)投資。如果2002年1月1日B企業(yè)所有者權(quán)益合計(jì)為4500000元，2002年5月20日分派的現(xiàn)金股利為400000元；2002年度凈利潤(rùn)為600000元；2003年度凈利潤(rùn)為300000元。A企業(yè)和B企業(yè)的所得稅稅率均為33%，股權(quán)投資差額按10年攤銷（不考慮追溯調(diào)整時(shí)股權(quán)投資差額的攤銷對(duì)所得稅的影響）。
A企業(yè)的會(huì)計(jì)處理如下：
�。�1）2002年1月1日投資時(shí)
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（520000+2000）522000
貸：銀行存款 522000
（2）2002年宣告分派股利
借：應(yīng)收股利 40000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè) 40000
（3）2003年1月2日再次投資時(shí)
第一，對(duì)原按成本法核算的對(duì)B企業(yè)投資采用追溯調(diào)整法，調(diào)整原投資的賬面價(jià)值：
2002年投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資差額
=522000-（4500000×10%）=72000（元）
2002年應(yīng)攤銷的股權(quán)投資差額=72000÷10=7200（元）
2002年應(yīng)確認(rèn)的投資收益=600000×10%=60000（元）
成本法改為權(quán)益法的累積影響數(shù)=60000-7200=52800（元）
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（投資成本）（522000-40000-72000）410000
--B企業(yè)（股權(quán)投資差額）（72000-7200）64800
--B企業(yè)（損益調(diào)整） 60000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資----B企業(yè) 482000
利潤(rùn)分配---未分配利潤(rùn) 52800
第二，追加投資時(shí)：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（投資成本）（1800000+9000）1809000
貸：銀行存款 1809000
（4）計(jì)算再次投資的股權(quán)投資差額
股權(quán)投資差額=1809000-（4500000-400000+600000）×25%
=1809000-1175000
=634000（元）
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（股權(quán)投資差額） 634000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（投資成本） 634000
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（投資成本） 60000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（損益調(diào)整） 60000
假定追加投資產(chǎn)生的股權(quán)投資差額按10年攤銷，攤銷股權(quán)投資差額：
2003年應(yīng)攤銷額=64800÷9+634000÷10=70600（元）
借：投資收益--股權(quán)投資差額攤銷 70600
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（股權(quán)投資差額） 70600
�。�5）計(jì)算2003年應(yīng)享有的投資收益
投資收益=300000×35%=105000（元）
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B企業(yè)（損益調(diào)整） 105000
貸：投資收益--股權(quán)投資收益 105000
2003年1月2日，“投資成本”明細(xì)賬金額=2003年1月2日B企業(yè)所有者權(quán)益×35%，因此，應(yīng)將原持股比例10%部分確認(rèn)的“損益調(diào)整”明細(xì)賬和“股權(quán)投資準(zhǔn)備”明細(xì)賬的金額轉(zhuǎn)入“投資成本”明細(xì)賬。
�。劾}19］A企業(yè)于2003年4月1日以410萬(wàn)元（含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利10萬(wàn)元，支付的相關(guān)費(fèi)用0.6萬(wàn)元）購(gòu)入B公司股票100萬(wàn)股，每股面值1元，占B公司實(shí)際發(fā)行在外股數(shù)的10％，A企業(yè)采用成本法核算此項(xiàng)投資。2003年5月1日收到現(xiàn)金股利10萬(wàn)元。2002年12月31日B公司凈資產(chǎn)為4000萬(wàn)元，B公司2003年5月1日將無(wú)法支付的應(yīng)付賬款100萬(wàn)元轉(zhuǎn)入資本公積，B公司2003年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)200萬(wàn)元（假定利潤(rùn)均衡發(fā)生），除上述事項(xiàng)外，B公司2003年的所有者權(quán)益總額未發(fā)生其他增減變動(dòng)。2004年1月1日A企業(yè)從證券市場(chǎng)上購(gòu)入B公司股票200萬(wàn)股，實(shí)際支付價(jià)款850萬(wàn)元（含支付的相關(guān)費(fèi)用1萬(wàn)元）。此次購(gòu)買完成后，持股比例達(dá)到30％，改用權(quán)益法核算此項(xiàng)投資。2004年B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)200萬(wàn)元（假定利潤(rùn)均衡發(fā)生），提取盈余公積30萬(wàn)元。
2004年B公司接受現(xiàn)金捐贈(zèng)增加資本公積10萬(wàn)元。2005年B公司發(fā)生虧損5000萬(wàn)元。股權(quán)投資差額按10年攤銷，A企業(yè)對(duì)B公司無(wú)額外責(zé)任。
要求：編制A公司有關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)分錄（金額單位用萬(wàn)元表示）。
解析：
�。�1）2003年4月1日購(gòu)入B公司股票100萬(wàn)股
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－-B公司 400
應(yīng)收股利 10
貸：銀行存款 410
（2）2003年5月1日收到現(xiàn)金股利
借：銀行存款 10
貸：應(yīng)收股利 10
�。�3）2004年1月1日又購(gòu)入B公司股票200萬(wàn)股
① 對(duì)原成本法核算的對(duì)B公司投資采用追溯調(diào)整法，調(diào)整原投資的賬面價(jià)值
2003年4月1日投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資差額＝400－（4000－10÷10％＋200×3/12）×10％＝5萬(wàn)元
2003年4－12月應(yīng)攤銷股權(quán)投資差額＝5÷10×9/12＝0.375萬(wàn)元
2003年4－12月應(yīng)確認(rèn)投資收益＝200×9/12×10％＝15萬(wàn)元
成本法改為權(quán)益法的累積影響數(shù)＝15－0.375＝14.625
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（投資成本） 395
--B公司（股權(quán)投資差額） 4.625
--B公司（損益調(diào)整） 15
--B公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備） 10
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司 400
資本公積--股權(quán)投資準(zhǔn)備 10
利潤(rùn)分配--未分配利潤(rùn) 14.625
�、趯⒆匪菡{(diào)整產(chǎn)生的“長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司（損益調(diào)整）”和“長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備）”明細(xì)賬的金額轉(zhuǎn)入“長(zhǎng)期股權(quán)投資――B公司（投資成本）”明細(xì)賬。
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（投資成本） 25
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（損益調(diào)整） 15
長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備） 10
�、圩芳油顿Y
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（投資成本） 850
貸：銀行存款 850
④計(jì)算再次投資的股權(quán)投資差額
股權(quán)投資差額＝850－（4000－10÷10％＋100＋200）×20％＝10萬(wàn)元
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（股權(quán)投資差額） 10
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（投資成本） 10
2004年應(yīng)攤銷的股權(quán)投資差額＝5÷10＋10÷10＝1.5萬(wàn)元
借：投資收益 1.5
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（股權(quán)投資差額） 1.5
�。�5）計(jì)算A公司2004年應(yīng)確認(rèn)投資收益
應(yīng)確認(rèn)的投資收益＝200×30％＝60萬(wàn)元
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（損益調(diào)整） 60
貸：投資收益 60
（6）B公司提取盈余公積不影響其所有者權(quán)益的變動(dòng)，A公司無(wú)會(huì)計(jì)分錄。
�。�7）2004年B公司接受現(xiàn)金捐贈(zèng)增加資本公積10萬(wàn)元
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資--B公司（股權(quán)投資準(zhǔn)備） 3
貸：資本公積--股權(quán)投資準(zhǔn)備 3
�。�8）2005年B公司發(fā)生虧損5000萬(wàn)元
在2005年調(diào)整虧損前，長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值＝投資成本明細(xì)賬金額1260萬(wàn)元＋股權(quán)投資差額明細(xì)賬金額13.125萬(wàn)元＋損益調(diào)整明細(xì)賬金額60萬(wàn)元＋股權(quán)投資準(zhǔn)備明細(xì)賬金額3萬(wàn)元＝1336.125 萬(wàn)元 。
借：投資收益 1336.125
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資－B公司（損益調(diào)整） 1336.125
備查登記中應(yīng)當(dāng)記錄未減記長(zhǎng)期股權(quán)投資163.875萬(wàn)元（5000×30％－1336.125）。
五、長(zhǎng)期股權(quán)投資的處置
處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，所收到的處置收入與長(zhǎng)期股權(quán)投資帳面價(jià)值的差額，應(yīng)在股權(quán)轉(zhuǎn)讓日確認(rèn)為投資收益。
決定股權(quán)購(gòu)買日的條件：出售協(xié)議已獲股東大會(huì)（或股東會(huì)）批準(zhǔn)通過(guò)；與購(gòu)買方已辦理必要的財(cái)產(chǎn)交接手續(xù)；已取得購(gòu)買價(jià)款的大部分（一般應(yīng)超過(guò)50％）；企業(yè)已不能再?gòu)乃值墓蓹?quán)中獲得利益和承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)等。
第五節(jié) 長(zhǎng)期投資減值
一、長(zhǎng)期投資減值概述
�。ㄒ唬╅L(zhǎng)期投資減值概念
會(huì)計(jì)期末，如長(zhǎng)期投資的賬面價(jià)值大于其可收回金額，表明長(zhǎng)期投資發(fā)生減值長(zhǎng)期投資的可收回金額是指長(zhǎng)期投資的出售凈價(jià)與預(yù)計(jì)從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者。
�。ǘ╅L(zhǎng)期投資減值的跡象（略）
二、長(zhǎng)期投資減值的確認(rèn)和計(jì)量
�。ㄒ唬╅L(zhǎng)期債權(quán)投資和長(zhǎng)期股權(quán)投資（成本法核算）減值的賬務(wù)處理
企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對(duì)長(zhǎng)期投資的賬面價(jià)值逐項(xiàng)進(jìn)行檢查，至少于每年年末檢查一次如果由于市價(jià)持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營(yíng)狀況變化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于投資的賬面價(jià)值，應(yīng)將可收回金額低于長(zhǎng)期投資賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為當(dāng)期投資損失。
可收回金額，是指企業(yè)資產(chǎn)的出售凈價(jià)與預(yù)期從該資產(chǎn)的持有和投資到期處置中形成的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之中的較高者。其中，出售凈價(jià)是指資產(chǎn)的出售價(jià)格減去所發(fā)生的資產(chǎn)處置費(fèi)用后的余額。
已確認(rèn)損失的長(zhǎng)期投資的價(jià)值又得以恢復(fù)，應(yīng)在原已確認(rèn)的投資損失的數(shù)額內(nèi)轉(zhuǎn)回。
�。劾�4-16］甲上市公司2003年1月1日以銀行存款購(gòu)買B公司股票75000股。該長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為450000元，按成本法核算。同年6月8日，B公司所在地區(qū)發(fā)生洪水，正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)受到重大不利影響，損失慘重。為此，B公司股票價(jià)格嚴(yán)重下跌，跌至每股2元。甲上市公司的賬務(wù)處理如下：
�。�1）6月30日 甲公司提取該項(xiàng)投資減值準(zhǔn)備=賬面價(jià)值-可收回金額
=450000-75000×2=300000（元）
借：投資收益--計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 300000
貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備--B企業(yè) 300000
�。�2）假定B企業(yè)的股價(jià)于同年末回升至每股3元，則應(yīng)將已恢復(fù)的金額，在原計(jì)提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)沖回。
應(yīng)沖回的金額=75000×3-150000=75000（元）
借：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備--B企業(yè) 75000
貸：投資收益--計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 75000
［例題20］安國(guó)公司持有泰山公司一項(xiàng)長(zhǎng)期債權(quán)投資。該項(xiàng)投資2004年12月31日的賬面余額為100萬(wàn)元，已提減值準(zhǔn)備10萬(wàn)元，其可收回金額為85萬(wàn)元。安國(guó)公司2004年12月31日計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備的賬務(wù)處理如下：
借：投資收益-計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 5
貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備-泰山公司 5
�。ǘ╅L(zhǎng)期股權(quán)投資（權(quán)益法核算）減值的賬務(wù)處理
企業(yè)對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，在期末檢查各項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。在計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)，如果長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本等于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的，應(yīng)按當(dāng)期應(yīng)計(jì)提的長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備，借“投資收益-計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目，貸記“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備”科目；如果長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本大于或小于應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的，分別以下情況處理：
1.企業(yè)投資時(shí)按照規(guī)定將產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額計(jì)入資本公積的，其后計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的賬務(wù)處理。
［例題21］安國(guó)公司2004年12月31日對(duì)長(zhǎng)江公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為500萬(wàn)元，安國(guó)公司初始投資成本小于應(yīng)享有長(zhǎng)江公司所有者權(quán)益的份額而形成的股權(quán)投資貸方差額為50萬(wàn)元（記“資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目）。2004年12月31日之前，該項(xiàng)投資未發(fā)生減值。
（1）若2004年12月31日該項(xiàng)投資的可收回金額為460萬(wàn)元，安國(guó)公司賬務(wù)處理如下：
借：資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備 40
貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備-長(zhǎng)江公司 40
�。�2）若2004年12月31日該項(xiàng)投資的可收回金額為420萬(wàn)元，安國(guó)公司賬務(wù)處理如下：
借：資本公積--股權(quán)投資準(zhǔn)備 50
投資收益一一計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 30
貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備-長(zhǎng)江公司 80
2.企業(yè)投資時(shí)按照規(guī)定將產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額計(jì)入“長(zhǎng)期股權(quán)投資--××單位（股權(quán)投資差額）”科目的，其后計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的賬務(wù)處理
�。劾}22］安國(guó)公司2004年12月31日對(duì)黃山公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為800萬(wàn)元，尚未攤銷的股權(quán)投資借方余額為30萬(wàn)元。
（1）若2004年12月31日該項(xiàng)投資的可收回金額為780萬(wàn)元，安國(guó)公司賬務(wù)處理如下：
借：投資收益－－股權(quán)投資差額攤銷 20
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-黃山公司（股權(quán)投資差額） 20
（2）若2004年12月31日該項(xiàng)投資的可收回金額為760萬(wàn)元，安國(guó)公司賬務(wù)處理如下：
借：投資收益－－股權(quán)投資差額攤銷 30
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-黃山公司（股權(quán)投資差額） 30
借：投資收益－－計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 10
貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備-黃山公司 10
3.長(zhǎng)期股權(quán)投資價(jià)值恢復(fù)時(shí)轉(zhuǎn)回股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理
處置長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，應(yīng)將沖減的資本公積股權(quán)投資準(zhǔn)備要恢復(fù)。
�。劾}23］安國(guó)公司2004年12月31日計(jì)提減值準(zhǔn)備前對(duì)長(zhǎng) 江公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為500萬(wàn)元，其可收回金額為420萬(wàn)元，安國(guó)公司初始投資成本小于應(yīng)享有長(zhǎng)江公司所有者權(quán)益的份額而形成的股權(quán)投資貸方差額為50萬(wàn)元(記入“資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備”科目)，2004年12月31日之前，該項(xiàng)投資未發(fā)生減值；2005年12月31日該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為440萬(wàn)元（其中“投資成本”明細(xì)賬余額為550萬(wàn)元，“損益調(diào)整”明細(xì)賬貸方余額為30萬(wàn)元，“長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備-長(zhǎng)江公司”明細(xì)賬余額為80萬(wàn)元），其可收回金額為500萬(wàn)元；2006年1月20日，安國(guó)公司將持有長(zhǎng)江公司的股份全部對(duì)外轉(zhuǎn)讓，取得轉(zhuǎn)讓價(jià)款505萬(wàn)元存入銀行。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)。
（1）2004年12月31日，安國(guó)公司賬務(wù)處理如下：
借：資本公積-股權(quán)投資準(zhǔn)備 50
投資收益一一計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 30
貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備-長(zhǎng)江公司 80
�。�2）2005年12月31日，安國(guó)公司賬務(wù)處理如下：
借：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備-長(zhǎng)江公司 60
貸：投資收益一一計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 30
資本公積--股權(quán)投資準(zhǔn)備 30
�。�3）2006年1月20日，安國(guó)公司賬務(wù)處理如下：
借：銀行存款 505
長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備-長(zhǎng)江公司 20
長(zhǎng)期股權(quán)投資-長(zhǎng)江公司（損益調(diào)整） 30
投資收益 15
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資-長(zhǎng)江公司（投資成本） 550
資本公積--股權(quán)投資準(zhǔn)備 20
借：資本公積--股權(quán)投資準(zhǔn)備 50
貸：資本公積-其他資本公積 50
�。劾�4-17］2003年12月31日，甲公司在對(duì)乙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)，乙公司由于遭受自然災(zāi)害損失慘重，該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的可收回金額為2400000元。假定甲公司初始對(duì)乙公司進(jìn)行投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資貸方差額為260000元；2003年12月31日，甲公司對(duì)乙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為2700000元。甲公司計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的賬務(wù)處理如下：
借：資本公積--股權(quán)投資準(zhǔn)備 260000
投資收益--計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 40000
貸：長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 300000
在提準(zhǔn)備時(shí)，和股權(quán)投資差異的聯(lián)系：
原貸差提準(zhǔn)備先沖后做，沖原來(lái)的資本公積，提準(zhǔn)備做投資收益。
�。劾�4-18］2004年12月31日，甲公司在對(duì)丙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)，丙公司由于遭受自然災(zāi)害損失慘重，該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資的可收回金額為2400000元。假定甲公司初始對(duì)乙公司進(jìn)行投資時(shí)產(chǎn)生的股權(quán)投資借方差額攤銷余額為260000元；2004年12月31日，甲公司對(duì)丙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為2700000元。
甲公司計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的賬務(wù)處理如下：
借：投資收益--股權(quán)投資差額攤銷 260000
--計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 40000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資--丙公司（股權(quán)投資差額）260000
長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備 40000
�。劾}24］采用權(quán)益法核算時(shí)，能引起長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面值增減變動(dòng)的事項(xiàng)有（ ）。
A．計(jì)提長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備
B．收到股票股利
C．被投資企業(yè)接受現(xiàn)金捐贈(zèng)增加的資本公積
D．被投資企業(yè)購(gòu)入土地使用權(quán)
答案：AC
［例題25］按現(xiàn)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，下列項(xiàng)目中，投資企業(yè)不應(yīng)確認(rèn)為投資收益的有（�。�。
A．成本法核算的被投資企業(yè)接受實(shí)物資產(chǎn)捐贈(zèng)
B．收到短期債券投資的利息
C．權(quán)益法核算的被投資企業(yè)宣告發(fā)放股票股利
D．收到短期股票投資的股利
答案：ABCD
�。劾}26］北方股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱北方公司）及A股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱A公司）2001年至2002年投資業(yè)務(wù)的有關(guān)資料如下：
�。�1）2001年11月1日，北方公司與A公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議。該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議規(guī)定：
�、俦狈焦臼召�(gòu)A公司持有的B股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱B公司）部分股份，所購(gòu)股份占B公司股份總額的40%，收購(gòu)價(jià)款為1500萬(wàn)元。
②股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議經(jīng)雙方股東大會(huì)審議通過(guò)后生效。
�、郾狈焦驹诠蓹�(quán)轉(zhuǎn)讓手續(xù)辦理完畢后支付收購(gòu)價(jià)款。
該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議簽訂時(shí)，A公司持有B公司股份總額的80%，A公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為2320萬(wàn)元。
�。�2）2001年11月30日，該股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議分別經(jīng)北方公司和A公司臨時(shí)股東大會(huì)審議通過(guò)，至北方公司2001年度會(huì)計(jì)報(bào)告批準(zhǔn)對(duì)外報(bào)出前，北方公司尚未支付收購(gòu)價(jià)款，股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)尚未在辦理中。
2001年11月30日，B公司的股東權(quán)益總額為3150萬(wàn)元。
�。�3）2001年度，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)300萬(wàn)元，除凈利潤(rùn)外，B公司的股東權(quán)益未發(fā)生其他變動(dòng)（下同）。假定A公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資沒(méi)有投資差額，也未發(fā)生減值，對(duì)B公司長(zhǎng)期投資產(chǎn)生的投資收益于每年年末或股權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)確認(rèn)。
�。�4）2002年1月1日，B公司董事會(huì)提出2001年度利潤(rùn)分配方案。該方案如下：按實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的10%提取法定盈余公積，按實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)的5%提取法定公益金，不分配現(xiàn)金股利。
（5）2002年4月1日，北方公司辦理了相關(guān)的股權(quán)劃轉(zhuǎn)手續(xù)并以銀行存款向A公司支付了股權(quán)收購(gòu)價(jià)款1500萬(wàn)元。當(dāng)日B公司的股東權(quán)益總額為3500萬(wàn)元，假定北方公司對(duì)B公司股權(quán)投資差額按5年平均攤銷。
�。�6）2002年度，B公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)200萬(wàn)元。其中，1月至3月份實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)300萬(wàn)元。
（7）2002年12月31日，北方公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的預(yù)計(jì)可收回金額為1400萬(wàn)元。
要求：
�。�1）計(jì)算2001年12月31日A公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。
（2）確定北方公司收購(gòu)B公司股權(quán)交易中的“股權(quán)轉(zhuǎn)讓日”
�。�3）計(jì)算A公司轉(zhuǎn)讓B公司股權(quán)形成的損益。
�。�4）編制北方公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓日的相關(guān)會(huì)計(jì)分錄。
�。�5）編制2002年末北方公司確認(rèn)投資收益、攤銷股份投資差額的會(huì)計(jì)分錄
�。�6）編制2002年末北方公司計(jì)提長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)分錄。
（長(zhǎng)期股權(quán)投資科目要求寫出明細(xì)科目，答案中的金額單位用萬(wàn)元表示）
解析：
�。�1）計(jì)算2001年12月31日A公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值
A公司對(duì)B公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值=2320+300×80%=2560萬(wàn)元
注：至2001年12月31日，A公司
會(huì)計(jì)
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